Види та методи фiнансового контролю
§ 2. Види та методи фiнансового контролю
Однiєю з важливих ознак класифiкацiї фiнансового контролю є форма його здiйснення. З позицiй фiлософiї змiст i форма є загальними категорiями, що вiдображають взаємозв'язок двох сторiн будь-якого предмета чи явища, причому змiст є визначальною стороною предмета, а форма - засобом його вираження i внутрiшньою органiзацiєю, яка модифiкується зi змiною змiсту. Вищезазначенi принципи створюють об'єктивнi пiдстави для створення дiєвої системи органiв фiнансового контролю та розробки його розгорнутої класифiкацiї за видами.
Так, залежно вiд характеру взаємовiдносин i суб'єкта контролю фiнансовий контроль можна подiлити на внутрiшнiй i зовнiшнiй. При внутрiшньому контролi суб'єкт i об'єкт належать до однiєї системи, а при зовнiшньому суб'єктом контролю виступає орган, що не належить до тiєї ж системи, що й об'єкт. Внутрiшнiй фiнансовий контроль - це самоконтроль, який здiйснюють органiзацiї, пiдприємства, установи як за власною фiнансовою дiяльнiстю, так i за фiнансовою дiяльнiстю пiдроздiлiв, що входять до їх складу. Вiн є складовою управлiння органiзацiєю i тому провадиться на її розсуд на основi рiшень даної органiзацiї. Зокрема, внутрiшнiм контролем можна назвати внутрiшнiй аудит.
У його проведеннi беруть участь як органи загальної компетенцiї, так i спецiальної у сферi фiнансових вiдносин.
За часом проведення фiнансовий контроль подiляється на попереднiй, поточний та наступний. Критерiй розмежування цих форм полягає у зiставленнi часу здiйснення контрольних дiй iз процесами формування й використання фондiв фiнансових ресурсiв. Водночас вони тiсно взаємопов'язанi, вiдображаючи тим самим безперервний характер контролю.
В умовах переходу до ринкових вiдносин дедалi важливiшу роль вiдiграє попереднiй (превентивний) контроль. Вiн здiйснюється на етапi розгляду i прийняття рiшень з фiнансових питань, у тому числi на стадiї розробки й прийняття законiв та актiв органiв мiсцевої влади та мiсцевого самоврядування у сферi фiнансової дiяльностi, в першу чергу - бюджетiв на поточнi роки. Попереднiй контроль здiйснюється на основi глибокого аналiзу i розрахункiв фiнансових результатiв, що сприяє забезпеченню об'єктивностi оцiнки доцiльностi прийняття або неприйняття певних рiшень у сферi фiнансової дiяльностi, додержання фiнансової дисциплiни тощо. Прикладом попереднього фiнансового контролю можна назвати парламентськi слухання з питань бюджетної полiтики на наступний бюджетний перiод, що проводяться у Верховнiй Радi України за представленим Кабiнетом Мiнiстрiв України проектом Основних напрямiв бюджетної полiтики (Бюджетною резолюцiєю).
У межах встановлених повноважень Рахункова палата України проводить експертизу проектiв Державного бюджету України, а також проектiв законiв та iнших нормативних актiв, мiжнародних договорiв України, загальнодержавних програм та iнших документiв, що стосуються питань державного бюджету i фiнансiв України. Також фахiвцi Рахункової палати аналiзують i дослiджують порушення i вiдхилення бюджетного процесу, готують i вносять до Верховної Ради України пропозицiй щодо їх усунення, а також удосконалення бюджетного законодавства в цiлому.
Поточний фiнансовий контроль є органiчною частиною процесу оперативного фiнансового управлiння й регулювання фiнансово-господарської дiяльностi пiдприємств, органiзацiй, установ, галузей економiки. Вiн здiйснюється пiд час фiнансово-господарських операцiй i тому охоплює короткi промiжки часу. Спираючись на данi первинних документiв оперативного i бухгалтерського облiку та iнвентаризацiй, поточний контроль дає змогу регулювати фiнансовi ситуацiї, що швидко змiнюються, запобiгати збиткам i втратам. Вiн має систематичний характер i справляє найбiльший вплив на процес формування й використання фiнансових ресурсiв.
здiйснюється пiсля виконання фiнансових операцiй за певнi минулi промiжки часу внаслiдок вивчення даних облiку та звiтностi, планової нормативної документацiї. Контролю пiдлягають фактичнi справи, дiйсна наявнiсть коштiв i матерiальних цiнностей. Цей вид фiнансового контролю допомагає масштабно оцiнити позитивнi та негативнi сторони фiнансової дiяльностi пiдприємств, установ, певних галузей та економiки у цiлому. Вiн дає змогу всебiчно проаналiзувати нагромаджений досвiд, об'єктивно вiдображати причини порушень i недолiкiв, розробляти заходи щодо їх усунення.
Застосування усiх зазначених форм фiнансового контролю в їх єдностi та взаємозв'язку робить фiнансовий контроль систематичним та пiдвищує його ефективнiсть.
Фiнансовий контроль за формами проведення подiляють на iнiцiативний та обов'язковий. Інiцiативний фiнансовий контроль здiйснюється на пiдставi рiшень суб'єктiв господарювання як власними силами, так i за участю стороннiх органiв, у першу чергу аудиторських органiзацiй. Його метою є перевiрка додержання господарюючим суб'єктом фiнансової дисциплiни та оптимiзацiя руху фiнансових потокiв, економiя ресурсiв та, як правило, мiнiмiзацiя оподаткування. Обов'язковий фiнансовий контроль здiйснюється переважно за участю органiв державної або мiсцевої влади, хоч у деяких випадках може передбачати участь i недержавних фiнансових контролерiв (особливо у сферi дiяльностi фiнансово-кредитних установ) . Вiн проводиться на пiдставi встановлених чинним законодавством вимог та компетенцiї уповноважених органiв (наприклад, органiв Державної податкової служби або Контрольно-ревiзiйної служби України, для яких, зокрема, передбаченi термiни проведення перевiрок та ревiзiй залежно вiд обсягiв господарської дiяльностi пiдконтрольних суб'єктiв). Пiдставою проведення обов'язкового контролю можуть бути i рiшення компетентних державних органiв (суду, прокуратури, iнших органiв держави) з метою з'ясувати додержання законностi, встановлення iстини в ходi судового слiдства тощо.
влади, в першу чергу законодавчої й виконавчої; вiн спрямований на об'єкти, що пiдлягають контролю незалежно вiд їх вiдомчого пiдпорядкування. Прикладом державного контролю можна назвати дiяльнiсть Рахункової палати України. Порядок здiйснення державного контролю буде конкретизований у наступному параграфi.
Вiдомчий фiнансовий контроль здiйснюють конкретнi контрольно-ревiзiйнi управлiння (вiддiли, групи) мiнiстерств, вiдомств, Державних комiтетiв та iнших органiв державного управлiння. Вiн спрямований на забезпечення законностi та фiнансової дисциплiни як пiдпорядкованими пiдприємствами, установами, органiзацiями, так i всерединi самого вiдомства. Робота контрольно-ревiзiйних пiдроздiлiв перебуває пiд наглядом Мiнiстерства фiнансiв України.
завдань, економним витрачанням матерiальних i фiнансових ресурсiв, зберiганням державної власностi, правильнiстю постановки бухгалтерського облiку, станом контрольно-ревiзiйної роботи, боротьба з приписками, безгосподарнiстю, марнотратством та надмiрностями.
Деякi мiнiстерства i вiдомства України здiйснюють позавiдомчий контроль. Так, Державний митний комiтет України здiйснює контроль за додержанням правил перемiщення валютних цiнностей через митний кордон України.
Внутрiшньогосподарський фiнансовий контроль здiйснюють економiчнi служби пiдприємств, установ, органiзацiй (бухгалтерiї, фiнансовi вiддiли, служби фiнансового менеджменту та внутрiшнього аудиту, вiддiли планування тощо). Вiн супроводжує повсякденну фiнансово-господарську дiяльнiсть. Посадовою особою, яка безпосередньо вiдповiдає за стан додержання фiнансової дисциплiни i органiзовує проведення внутрiшньогосподарського контролю, виступає головний бухгалтер. Разом з керiвником пiдприємства вiн у встановлених законодавством випадках несе вiдповiдальнiсть за порушення фiнансового законодавства, за правильнiсть i повноту фiнансових документiв. Головний (старший) бухгалтер має право другого пiдпису на фiнансових документах, що створює правовi пiдстави для перерахування або зарахування коштiв на вiдповiднi рахунки або вiдпуск чи витрачання товарно-матерiальних цiнностей. Аудиторський (недержавний) фiнансовий контроль здiйснюють незалежнi аудитори або аудиторськi фiрми, якi уповноваженi суб'єктами господарювання на його проведення. Аудит може проводитися як за iнiцiативою суб'єкта господарювання, так i за рiшенням органу державної влади. Можливiсть проведення аудиторського контролю передбачена прийнятим 22 квiтня 1993 р. Законом України "Про аудиторську дiяльнiсть". Аудиторська дiяльнiсть є виключною, має професiйний характер. Зокрема, для здiйснення аудиту за дiяльнiстю банкiвських установ аудитор повинен мати квалiфiкацiйний сертифiкат типу А чи Б, виданий Аудиторською палатою України, а також сертифiкат на здiйснення аудиторської дiяльностi у банкiвських установах, отриманий за результатами проходження квалiфiкацiйної комiсiї в НБУ.
Аудит - це перевiрка публiчної бухгалтерської звiтностi, облiку, первинних документiв та iншої iнформацiї щодо фiнансово-господарської дiяльностi суб'єктiв господарювання з метою визначення достовiрностi їх звiтностi, облiку, його повноти i вiдповiдностi чинному законодавству та встановленим нормативам. За результатами перевiрки складається аудиторський висновок, який являє собою офiцiйний документ, засвiдчений пiдписом та печаткою аудитора (аудиторської фiрми), що мiстить висновок щодо достовiрностi звiтностi, повноти i вiдповiдностi чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського облiку фiнансово-господарської дiяльностi.
або актом. На вiдмiну вiд результатiв ревiзiй або перевiрок, аудиторський висновок не може бути пiдставою для застосування санкцiй за порушення фiнансової дисциплiни, а є, по сутi, монiторингом фiнансової дiяльностi суб'єкта аудиту. Витрати на проведення аудиту вiдносять на власнi витрати пiдприємства i в такому аспектi вони поєднують iнтереси держави та недержавних господарюючих суб'єктiв, оскiльки не передбачають витрат бюджетних коштiв на контрольну дiяльнiсть.
Законодавство передбачає випадки, коли проведення аудиту є обов'язковим:
звiтнiсть яких офiцiйно оприлюднюється, за винятком установ та органiзацiй, що повнiстю утримуються за рахунок державного бюджету i не займаються пiдприємницькою дiяльнiстю.
2) перевiрки фiнансового стану засновникiв комерцiйних банкiв, пiдприємств з iноземними iнвестицiями, акцiонерних товариств, холдингових компанiй, iнвестицiйних фондiв, довiрчих товариств та iнших фiнансових посередникiв;
3) емiтентiв цiнних паперiв;
4) державних пiдприємств при здаваннi в оренду цiлiсних майнових комплексiв, приватизацiї, корпоратизацiї та iнших змiнах форми власностi;
5) порушення питання про визнання неплатоспроможним або банкрутом.
Проведення аудиту є обов'язковим також в iнших випадках, передбачених законами України.
Залежно вiд цiльової спрямованостi контрольних дiй органiв можна видiлити такi види фiнансового контролю, як стратегiчний i тактичний. Стратегiчний фiнансовий контроль спрямовується на розв'язання питання стратегiї розвитку пiдприємства, органiзацiї, установи, галузi господарства у майбутньому, а тактичний - вирiшує поточнi питання їх фiнансової дiяльностi.
Залежно вiд мiсця здiйснення фiнансового контролю його можна подiлити на контроль на мiсцях, або виїзний контроль (контрольнi органи виконують контрольнi дiї безпосередню на пiдконтрольному об'єктi), та дистанцiйний, або безвиїзний, контроль (суб'єкт контролює вiддалений вiд нього об'єкт за допомогою iнформацiї, яка передається засобами зв'язку).
За сферою фiнансової дiяльностi фiнансовий контроль подiляють на бюджетний, податковий, валютний, кредитний, страховий, iнвестицiйний тощо.
що їх використовують органи контролю щодо об'єктiв контролю, залежать вiд характеру об'єктiв та певних їх елементiв. Стан i поведiнка об'єкта контролю в цiлому визначаються за допомогою загальних методiв контролю, а окремих його частин або характеристик - за допомогою часткових способiв. Методами фiнансового контролю є ревiзiя, тематична перевiрка, обстеження, безперервне вiдстежування фiнансової дiяльностi. Кожний з цих методiв подiляється на частковi способи та прийоми, якi дають змогу розв'язувати певнi промiжнi завдання.
документального виявлення недостач, розтрат, привласнень та крадiжок коштiв i матерiальних цiнностей, запобiгання фiнансовим зловживанням.
Об'єктивною тенденцiєю сучасного етапу реформування фiнансової сфери є скорочення частки фiнансiв державного сектора та збiльшення питомої ваги комунального i приватного секторiв. Це означає поступове згортання примусовостi здiйснення фiнансового контролю i розвиток його добровiльностi, тому надалi мають частiше застосовуватися такi методи здiйснення фiнансового контролю, як тематичнi перевiрки, обстеження, безперервне вiдстежування фiнансової дiяльностi господарюючих суб'єктiв.
за ознакою однотипностi операцiй чи за ознакою взаємного зв'язку мiж рiзними суб'єктами контролю. Зустрiчна перевiрка - метод документального пiдтвердження на пiдприємствi, в установi чи органiзацiї, що мали договiрнi взаємовiдносини з об'єктом контролю, на прохання контрольного чи правоохоронного органу виду, обсягу i якостi операцiй та розрахункiв, що здiйснювалися мiж ними, для з'ясування їх реальностi (повноти вiдображення в облiку об'єкта контролю).
Обстеження - це ознайомлення на мiсцi з окремими дiлянками фiнансової роботи, у процесi якого виявляються її позитивнi й негативнi сторони. Характерним для обстеження є використання прийомiв зiставлення фактичного стану справ з нормативним.
контролю є важливим з погляду запобiгання втратi контролю за дiяльнiстю певних секторiв економiки та утворення неконтрольованих сегментiв у фiнансовiй сферi, а також з погляду попередження паралелiзму та дублювання при здiйсненнi контролю.
Ревiзiї та перевiрки також можна класифiкувати залежно вiд рiзних критерiїв. Так, залежно вiд ступеня охоплення пiдконтрольного об'єкта можна виокремити комплекснi ревiзiї (перевiрки), яким пiдлягають усi аспекти дiяльностi пiдконтрольного об'єкта, та тематичнi, що зосереджуються лише на окремих аспектах дiяльностi.
Залежно вiд ступеня охоплення об'єктiв фiнансовим контролем можна видiлити повнi i частковi, суцiльнi i вибiрковi ревiзiї. Повна ревiзiя характеризується загальним глибоким вивченням фiнансової дiяльностi органiзацiї, максимально можливим застосуванням Рiзних методiв контролю. Часткова здiйснюється з певного перелiку питань за допомогою ознайомлення на мiсцi з окремими напрямами фiнансової дiяльностi. Суцiльна ревiзiя передбачає вивчення всiх первинних документiв i записiв у формах аналiтичного та синтетичного облiку. Такому контролю пiдлягають найвiдповiдальнiшi операцiї установи. При вибiркових ревiзiях перевiряють або всi документи певних перiодiв протягом року, або частину документiв, але за весь звiтний перiод.
Залежно вiд джерел iнформацiї та методики виконання контрольних дiй ревiзiї (перевiрки) подiляють на документальнi та фактичнi. Такий подiл є деякою мiрою умовним, адже в основу його розмежування покладено лише рiзнi джерела даних, що використовуються при здiйсненнi контрольних лiй. Так, джерелами iнформацiї для документального контролю є первиннi документи, бухгалтерська, статистична звiтнiсть, нормативна та iнша документацiя. Фактичний контроль ґрунтується на вивченнi фактичного плану об'єктiв, що перевiряються, за даними їх перевiрки в натуральному вираженнi, а тому вiн не може бути всеохоплюючим з огляду на безперервний характер фiнансово-господарських операцiй.
Ревiзiя (перевiрка) у сферi витрачання бюджетних коштiв проводиться на пiдставi документа, пiдписаного начальником державної контрольно-ревiзiйної служби, начальником управлiння, їх заступниками або керiвником пiдроздiлу служби в районi, мiстi або районi у мiстi. За iнiцiативою державної контрольно-ревiзiйної служби ревiзiя (перевiрка) пiдприємства, установи, органiзацiї може проводитися не частiше нiж один раз на рiк. Ревiзiю (перевiрку) за дорученням правоохоронних органiв може бути проведено у будь-який час. Службовi особи державної контрольно-ревiзiйної служби зобов'язанi пред'явити документ на право проведення ревiзiї (перевiрки) керiвним працiвникам вiдповiдного пiдприємства, установи або органiзацiї. При плануваннi та проведеннi ревiзiй (перевiрок) працiвники державної контрольно-ревiзiйної служби зобов'язанi забезпечувати додержання службової i комерцiйної таємниць.
Працiвники державної контрольно-ревiзiйної служби зобов'язанi у разi виявлення зловживань i порушень чинного законодавства передавати правоохоронним органам матерiали ревiзiй, а також повiдомляти про виявленi зловживання i порушення державним органам i органам, уповноваженим управляти державним майном. За невиконання або неналежне виконання службовими особами державних контрольно-ревiзiйних служб своїх обов'язкiв їх притягують до дисциплiнарної та кримiнальної вiдповiдальностi згiдно з чинним законодавством.
Ревiзiя (перевiрка) мiнiстерства, iншого центрального органу виконавчої влади, пiдприємства, установи, органiзацiї у плановому порядку чи за iнiцiативою органiв державної контрольно-ревiзiйної служби може проводитися не частiше нiж один раз на рiк. Ревiзiї бюджетних установ, якi утримуються за рахунок Державного бюджету України, республiканського бюджету Автономної Республiки Крим, обласних бюджетiв, Київського i Севастопольського мiських бюджетiв, проводять Головне контрольно-ревiзiйне управлiння України, контрольно-ревiзiйнi управлiння в Автономнiй Республiцi Крим, областях, мiстах Києвi та Севастополi.
У свою чергу дата початку проведення планової ревiзiї (перевiрки) суб'єкта пiдприємницької дiяльностi погоджується з податковим органом: суб'єкта господарювання письмово повiдомляє про це контрольно-ревiзiйний пiдроздiл не пiзнiше як за 10 днiв до початку ревiзiї (перевiрки). Особливостi проведення ревiзiї (перевiрки) за зверненнями правоохоронних органiв визначаються Інструкцiєю про органiзацiю проведення ревiзiй i перевiрок органами державної контрольно-ревiзiйної служби в Українi за зверненнями правоохоронних органiв, що затверджується Головним контрольно-ревiзiйним управлiнням України. Ревiзiї (перевiрки) суб'єктiв пiдприємницької дiяльностi незалежно вiд форм власностi органи державної контрольно-ревiзiйної служби проводять за постановою прокурора або слiдчого у разi порушення кримiнальних справ, а також за письмовими зверненнями керiвництва правоохоронних органiв за фактами розкрадань та зловживань, iнших порушень у фiнансово-господарськiй дiяльностi пiдприємств, установ i органiзацiй усiх форм власностi з перелiком у постановах або зверненнях конкретних питань, якi пiдлягають розв'язанню, та з обґрунтуванням необхiдностi їх проведення. Спiльним наказом ГКРУУ та ДПАУ вiд 22 грудня 2001 р. було передбачено Порядок взаємного iнформування органiв державної контрольно-ревiзiйної служби України та органiв державної податкової служби України про факти фiнансових порушень та вжитi заходи. Метою Порядку є встановлення механiзму надання органами державної контрольно-ревiзiйної служби iнформацiї про факти виявлених за результатами ревiзiй (перевiрок) порушень фiнансової дисциплiни, що стосуються: а) порушень норм з регулювання обiгу готiвки; б) порушень порядку ведення бухгалтерського облiку, якi свiдчать про можливе заниження об'єкта або/та бази оподаткування, та зворотного iнформування органами державної податкової служби щодо вжитих за цими фактами заходiв.
На проведення кожної ревiзiї (перевiрки) працiвниковi органу державної контрольно-ревiзiйної служби видається спецiальне посвiдчення встановленого зразка, пiдписане керiвником вiдповiдного пiдроздiлу служби або його заступником та скрiплене печаткою цього пiдроздiлу. Службовi особи державної контрольно-ревiзiйної служби зобов'язанi пред'явити керiвниковi пiдприємства (установи, органiзацiї), яке ревiзуватимуть, посвiдчення на право проведення ревiзiї (перевiрки) та на його прохання проставити пiдписи в журналi вiдвiдування пiдприємства (установи, органiзацiї).
Строки проведення ревiзiй та склад ревiзiйних груп визначаються з урахуванням того обсягу роботи, якого потребує вирiшення конкретних питань кожної ревiзiї (перевiрки). Термiн ревiзiї (перевiрки), як правило, не бiльше 30 робочих днiв. У деяких випадках особливої складностi цей строк за доповiдною запискою керiвника ревiзiйної групи може бути подовжений керiвником контрольно-ревiзiйного органу, з iнiцiативи якого проводиться ревiзiя (перевiрка). У разi подовження термiну ревiзiї (перевiрки) посадовi особи державної контрольно-ревiзiйної служби зобов'язанi пред'явити керiвниковi пiдприємства (установи, органiзацiї), на якому проводиться ревiзiя (перевiрка), посвiдчення з подовженим у встановленому порядку термiном проведення ревiзiї (перевiрки) або нове посвiдчення на право проведення ревiзiї (перевiрки).
якi стосуються дiяльностi та фiнансового стану пiдприємства, установи, органiзацiї, якi пiдлягають ревiзiї (перевiрцi). На основi вивчення цих матерiалiв розробляється програма ревiзiї (перевiрки), в якiй визначаються перiод ревiзiї (перевiрки), її мета та основнi питання, на яких слiд зосередити увагу.
За наслiдками ревiзiї складається акт. Акт ревiзiї - це службовий двостороннiй документ, який стверджує факт проведення комплексної, фiнансової чи тематичної ревiзiї, вiдображає її результати стосовно наслiдкiв окремих фiнансово-господарських операцiй чи дiяльностi пiдприємства в цiлому i є носiєм доказової iнформацiї про виявленi й систематизованi за економiчною однорiднiстю недолiки в господарюваннi i порушення законiв та iнших нормативно-правових актiв. Наслiдки перевiрки оформляються довiдкою або доповiдною запискою.
При виявленнi недостач готiвки, матерiальних цiнностей чи зловживань працiвники державної контрольно-ревiзiйної служби в строк не пiзнiше 7 робочих днiв пiсля пiдписання акта ревiзiї (перевiрки) посадовими особами об'єкта контролю чи складання акта про вiдмову його пiдписати за вiдсутностi зауважень керiвництва перевiреного пiдприємства, установи чи органiзацiї або не пiзнiше 20 робочих днiв - за наявностi таких зауважень передають матерiали ревiзiї (перевiрки) згiдно з описом до правоохоронних органiв для проведення розслiдування, притягнення винних осiб до вiдповiдальностi, забезпечення вiдшкодування збиткiв, а також повiдомляють про виявленi зловживання й порушення державнi органи й органи, уповноваженi управляти державним майном.
до вiдповiдальностi згiдно з чинним законодавством.
|
