Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками 3

Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками 3 1. 1. Бухгалтерский учет расчетов с поставщиками и подрядчиками……. 5 1. 2. Система нормативного регулирования учета расчетов с поставщиками и подрядчиками…………………………………………………….. 8 1. 3. Оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица………………………………………………………11 2. Методика проведения аудиторской проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками……………………………………………………………………. 15 2. 1. Подготовка и составление программы аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками…………………………………………………. 15 2. 2. Источники информации для получения аудиторских доказательств. 20 2. 3 Аудиторские процедуры по существу с целью подтверждения предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности………….. 21 Литература…………………………………………………………………. 31 Приложение 1.………………………………………………………………32 Приложение 2………………………………………………………………. 34 Введение Каждый день организации совершают финансово – хозяйственные операции, которые связаны с движением материальных ресурсов, денежных средств или принятием на себя определенных обязательств. Под кредиторской задолженностью организации понимается ее задолженность другим лицам: организациям, индивидуальным предпринимателям, работникам. Как правило, она образуется при расчетах за приобретаемые материально - производственные запасы, работы и услуги сторонних организаций, при расчетах с бюджетом, а также при расчетах с работниками по оплате труда и с физическими лицами по гражданско-правовым договорам. принятые работы, оказанные услуги отражаются на данном счете независимо от времени оплаты. Основанием для принятия на учет кредиторской задолженности перед поставщиками являются расчетные документы (счета, счета-фактуры) и документы, свидетельствующие о факте свершения сделки (товарно-транспортные накладные, приходные ордера, приемные акты, акты о выполнении работ и услуг). Наиболее характерный вид кредиторской задолженности – это задолженность поставщикам и подрядчикам за поставленные ими товарно-материальные ценности, оказанные услуги, выполненные работы. В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в сис­теме бухгалтерского учета, которую применяет проверяемый им экономический субъект, и изучить и оценить те средства контро­ля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур. мере убедиться в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную часть проверяемого экономического субъекта. Особенности СВК могут способствовать формированию такой убежденности. Тема «Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками» очень актуальна в настоящее время, так как расчеты с поставщиками и подрядчиками присутствуют в бухгалтерском учете большинства предприятий независимо от форм собственности. 1) Рассмотреть бухгалтерский учет расчетов с поставщиками и подрядчиками; 2) Изучить нормативную базу по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками; Предмет исследования – аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками. Объект исследования – расчеты с поставщиками и подрядчиками как объект бухгалтерского учета и аудита. 1. 1 Бухгалтерский учет расчетов с поставщиками и подрядчиками В ходе осуществления хозяйственной деятельности предприятия производя расчеты за продукцию и услуги с поставщиками (подрядчиками) и покупателями. Расчеты наличными производятся в пределах 100 000 рублей по одной сделке (указание ЦБ РФ от 20. 06. 07г., №1843-У). Расчеты с участием граждан, когда последние не связаны с предпринимательской деятельностью, могут производиться наличными деньгами без ограничения суммы. В безналичном порядке расчеты должны производиться только через банки и иные кредитные организации, в которых организациям открыты соответствующие счета, если иное не установлено законом. Этот порядок предусматривает перечисление денежных средств с расчетного счета и отправку расчетных документов в другой банк для завершения соответствующих видов связи, предусмотренных законодательством и договором. К поставщикам и подрядчикам относят организации, поставляющие сырье и другие товарно-материальные ценности, а также выполняющие разные работы (капитальный, текущий ремонт основных средств и др.) и оказывающие различные виды услуг. Расчеты с поставщиками и подрядчиками осуществляются после отгрузки ими товарно-материальных ценностей, выполнения работ, оказания услуг либо одновременно с ними с согласия организации. Поставщикам и подрядчикам может быть выдан в соответствии с хозяйственным договором аванс. Организации сами выбирают форму расчетов за поставленную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги. принятые работы, оказанные услуги отражаются на данном счете независимо от времени оплаты. Основанием для принятия на учет кредиторской задолженности перед поставщиками являются расчетные документы (счета, счета-фактуры) и документы, свидетельствующие о факте свершения сделки (товарно-транспортные накладные, приходные ордера, приемные акты, акты о выполнении работ и услуг). На счете 60 задолженность отражается в пределах сумм акцепта. При обнаружении недостач по поступившим товарно-материальным ценностям, несоответствия цен, обусловленных договором счет 60 кредитуют на соответствующую сумму в корреспонденции со счетам 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по претензиям»). Без согласия организации в безакцептном порядке оплачиваются требования за отпущенный газ, воду, электроэнергию, выписанные на основании показателей измерительных приборов и действующих тарифов, а также за канализацию, пользование телефоном, почтово-телеграфные услуги. Учет выданных авансов осуществляется обособленно в отдельных регистрах аналитического учета с целью получения информации о расчетах с конкретными поставщиками и контроля за их состояниями. Суммы выданных авансов перечисляются по платежному поручению с расчетного или других счетов в банках. Эти операции оформляются бухгалтерской записью: Дебет 60 Кредит 50,51,52,55. Перечисленные авансы поставщикам и подрядчикам учитываются по дебету этого счета до тех пор, пока не будут полностью выполнены и документально оформлены поставка материально-производственных запасов или объем предусмотренных договором работ и услуг. За полученные товары и выполненные работы, подтвержденные документально, возникает задолженность перед поставщиками или подрядчиками, которая уменьшается на сумму ранее выданных авансов. быть указано основание (номер и дата платежного поручения, по которому зафиксировано получение аванса, а также договора). Возврат поставщиком неиспользованной суммы авансов оформляется бухгалтерской записью: Дебет 50,51,52,55 Кредит 60. Аналитический учет по счету 60 ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей – по каждому поставщику и подрядчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по: поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; поставщикам по неоплаченным в срок расчетным документам; поставщикам по неотфактурованным поставкам; авансам выданным; поставщикам по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил; поставщикам с просроченным оплатой векселям; поставщикам по полученному коммерческому кредиту и др. Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность ведется на счете 60 обособленно. При журнально-ордерной форме учета учет расчетов с поставщиками ведут в журнале-ордере № 6. В этом журнале синтетический учет сочетается с аналитическим. Аналитический учет расчетов с поставщиками при расчетах и порядке плановых платежей ведется в ведомости № 5, данные которой в конце месяца включают общими итогами по корреспондирующим счетам в журнал-ордер № 6. Расчеты с покупателями и поставщиками производятся платежными поручениями, платежными требованиями-поручениями, в виде товарообменных операций (бартерные сделки), в порядке уступки права требования, договора мены инкассовыми поручениями, аккредитивами, векселями, чеками. 1. 2 Система нормативного регулирования учета расчетов с поставщиками и подрядчиками - Налоговый Кодекс Российской Федерации. - Федеральный закон от 21 ноября 1996г № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». - Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06 июля 1999г № 43-н. - План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31 октября 2000г № 94 с учетом изменений, внесенных приказом Минфина России от 07мая 2003г № 38. - Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99). Утверждено приказом Минфина России от 06 мая 1999 г. № 32н. - Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008). Утверждено приказом Минфина России от 06. 10. 2008 г. № 106н. Момент, когда возникает задолженность, определен Минфином в Положении по ведению бухгалтерского учета и отчетности, которое утверждено Приказом от 29 июля 1998г. №34Н. Кроме того, в этом документе указано, при каких обстоятельствах бухгалтер должен признать в качестве дебиторской или кредиторской штрафы, пени и неустойки за неисполнение договоров поставки (п. 76 Положения). Также в Положении установлен порядок списания кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. ним. материально - производственные запасы, работы и услуги сторонних организаций, при расчетах с бюджетом, а также при расчетах с работниками по оплате труда и с физическими лицами по гражданско-правовым договорам. Наиболее характерный вид кредиторской задолженности – это задолженность поставщикам и подрядчикам за поставленные ими товарно-материальные ценности, оказанные услуги, выполненные работы. Для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками предназначен синтетический счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», на котором отражается информация о расчетах за: - полученные товарно-материальные ценности (ТМЦ), выполненные работы и потребленные услуги (по предоставлению электроэнергии, газа, пара, воды, всех видов услуг связи и др., а также по доставке или переработке материальных ценностей), расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк; - товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков или подрядчиков не поступили (неотфактурованные поставки); - излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке, набор и перебор тарифа (фрахта) и др. фактов хозяйственной деятельности. Указанный счет 60 кредитуется на стоимость принимаемых к бухгалтерскому учету ТМЦ, работ, услуг в корреспонденции со счетами учета этих ценностей или счетов учета соответствующих затрат и дебетуется на суммы исполнения, включая авансы и предварительную оплату, в корреспонденции со счетами учета денежных средств и др. При этом суммы выданных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно [5, с. 169]. Аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ведется по каждому предъявленному счету, а при расчетах в порядке плановых платежей – по каждому поставщику и подрядчику. При этом задача аналитического учета – обеспечить возможность получения необходимых данных по поставщикам: - по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; - по не оплаченным в срок расчетным документам; - по выданным авансам; - по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил; - по полученным коммерческим кредитам и др. Прямо на счета VIII раздела плана счетов «Финансовые результаты» относятся расходы по оплате работ, услуг, квалифицируемые как операционные и внереализационные расходы учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы», а чрезвычайные расходы отражаются непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки». Кредиторская задолженность представляет собой любой вид неисполненного, возможно просроченного, обязательства должника кредитору, включая денежные обязательства. Для выявления остатков по каждому кредитору и проверки обоснованности сумм, числящихся на счетах расчетов с поставщиками и подрядчиками, Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств предусматривают проведение инвентаризации расчетов [6, с. 226]. Эта процедура является одним из важнейших условий управления дебиторской и кредиторской задолженностью. 1. 3 Оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в сис­теме бухгалтерского учета, которую применяет проверяемый им экономический субъект, и изучить и оценить те средства контро­ля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур. Масштаб и особенности СВК, а также степень их формализа­ции должны соответствовать размерам экономического субъекта и особенностям его деятельности. Аудитор в ходе аудиторской про­верки обязан в достаточной мере убедиться в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную часть проверяемого экономического субъекта. Особенности СВК могут способствовать формированию такой убежденности. В том случае, если аудитор убеждается, что он может использо­вать данные соответствующих средств контроля, он получает воз­можность проводить аудиторские процедуры менее детально и (или) более выборочно, а также вносить изменения в суть приме­няемых аудиторских процедур и предполагаемые затраты времени на их осуществление. При оценке эффективности и надежности СВК в целом, конт­рольной среды и Отдельных средств контроля аудиторская органи­зация использует не менее трех градаций: высокая, средняя, низ­кая (аудиторские организации могут принять решение о примене­нии в своей деятельности большего количества градаций при оценках эффективности и надежности). этой работы рекомендуется использовать следующие типовые формы: специально разработан­ные тестовые процедуры; перечни типовых вопросов для выясне­ния мнения руководящего персонала и работников бухгалтерии; специальные бланки и проверочные листы; блок-схемы и графи­ки; перечни замечаний, протоколы или акты. Аудиторские организации самостоятельно разрабатывают мето­дики и порядок изучения и оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также планируют процедуры аудиторской проверки в зависимости от результатов такого изучения и оценки. Снижение объема и детальности отдельных аудиторских процедур в результате изучения особенностей средств контроля экономичес­кого субъекта должно быть надлежащим образом аргументировано. Поскольку мнение аудитора об организации системы бухгал­терского учета и эффективности СВК является основанием для планирования степени детальности и выборочности проведения аудиторских процедур, то отсутствие документирования или не­надлежащее документирование особенностей системы бухгалтерс­кого учета проверяемого экономического субъекта, а также ре­зультатов изучения и оценки СВК этого экономического субъекта может служить доказательством низкого качества оказываемых аудитором услуг. Серьезные недостатки системы бухгалтерского учета и СВК, отмеченные в ходе аудиторской проверки, а также рекомендации по их устранению аудитор должен представлять в виде письменно­го отчета руководству проверяемого экономического субъекта. Аудитор в ходе планирования и непосредствен­ного проведения аудиторской проверки обязан понимать особен­ности системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта. Знакомство с системой бухгалтерского учета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хо­зяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта: - организационная структура подразделения, ответственного за ведение бухгалтерского учета и подготовку бухгалтерской отчетно­сти; - организация подготовки, оборота и хранения документов, от­ражающих хозяйственные операции; - порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бух­галтерского учета, формы и методы обобщения данных таких ре­гистров; - роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности; Аудитор в ходе аудиторской проверки обязан проверить соот­ветствие организации системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта действующим нормативным документам и отразить в рабочей документации случаи нарушений. В ходе аудиторской проверки необходимо ознакомиться с внут­ренними документами проверяемого экономического субъекта, касающимися организации, постановки и ведения бухгалтерского учета, и определить, в какой мере реальное состояние не соответ­ствует положениям вышеперечисленных документов. В необходи­мых случаях для такой сверки рекомендуется прослеживать движе­ние отдельных сумм в учете от первичных документов до внесения их в отчетные документы. СВК экономического субъекта должна включать в себя надлежащую систему бухгалтерского учета, контрольную среду и отдельные средства контроля. Под контрольной средой понимаются осведомленность и практи­ческие действия руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля [2, с. 139]. 2 Методика проведения аудиторской проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками 2. 1 Подготовка и составление программы аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками Программа аудита является развитием плана аудита и представля­ет собой перечень аудиторских процедур, которые необходимы для каждой конкретной части проверки. Аудиторские программы бывают двух видов: 1) программы тестов контроля, которые содержит про­цедуры для сбора информации о функционировании системы внут­реннего контроля предприятия; 2) программы проверки остатков на счетах, которые содержат процедуры для сбора информации непос­редственно об остатках на счетах [2, с 153]. предельные сроки подготовки и пред­ставления материалов, полученных в ходе проверки, для составле­ния аудиторского заключения и других документов; затраты времени на отдельные виды и участки проверок с учетом и в пределах ожида­емого вознаграждения, чтобы обеспечить получение прибыли; В письменном виде детально описываются все процедуры, необходимые для реализации плана аудиторской провер­ки, а также цели и задачи, относящиеся к каждому участку проверки. Подробность программы объясняется тем, что она, как правило, явля­ется своего рода инструкцией для сотрудников, участвующих в аудите, а также инструментом контроля правильности выполнения работы; контроль работы по аудиту. Программа предполагает, что все чле­ны аудиторской группы знают, какие требования им предъявляются. Программа является одновременно и базовым документом для конт­роля выполнения заданий младшими аудиторами и ассистентами в аудиторской группе; Обычно аудиторская программа включает в себя тестирование операций, аналитические процедуры и тестирование статей баланса; разработка тестов операций для проверки количественных оши­бок и нарушений с целью подтверждения правильности статей фи­нансовой отчетности. При проведении этих тестов определяются: наличие соответствующего разрешения на проведение операций; правильность проводок и подведения итогов в журналах и кни­гах аналитического учета; правильность перенесения информации в Главную книгу; использование аналитических процедур, которые являются наибо­лее дешевым и довольно быстрым и эффективным способом про­верки. Они широко используются для получения представления о деятельности клиента; оценки финансовой стабильности предпри­ятия; выяснения возможных ошибок в финансовой отчетности; сокращения числа и объемов тестов; тестирование статей баланса сосредоточено на Главной книге. Наиболее эффективная процедура — анализ (ошибка может быть обнаружена очень быстро), затем процедуры, связанные с ознакомлением с СВК, и тесты СВК. Самая трудоемкая процеду­ра.— тестирование операций. Каждая аудиторская фирма самостоятельно устанавливает тре­бования к формам аудиторских программ. Для разработки аудиторских программ могут использоваться па­кеты прикладных программ, которые автоматизируют выбор схемы процедур независимого обследования в соответствии с особенностя­ми клиента и осуществляют автоматизированный выбор проекта программы. В соответствии с планом и обстоятельствами клиента в выбранный проект программы вносятся необходимые изменения. Аудит расчетов по претензиям Аудит расчетов по претензиям ведется на субсчете 76-2 «Расчеты по претензиям». На этом счете сосредотачивается информация о расчетах по претензиям, предъявляемым поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям, а также по предъявляемым или признанным (присужденным) штрафам, пеням, неустойкам. вправе предъявить иск в арбитражный суд. Следует помнить, что если в претензии или иске была предъявлена к возмещению сумма упущенной выгоды, то записи в бухгалтерском учете на сумму делаются, лишь в случае удовлетворения претензии или иска. При проверке необходимо обратить внимание на: · обоснованность, своевременность и правильность оформления документов. Несоблюдение сроков предъявления претензий может быть использовано для сокрытия фактов хищения материальных ценностей, так как при отказе в удовлетворении претензий числящиеся суммы списываются на издержки производства; · обоснованность претензий, предъявляемых к проверяемому предприятию. В случае удовлетворения претензий нужно проверить проводились ли административные расследования с целью установления виновных лиц, и если таковые установлены, возместили ли они причиненный материальный ущерб; · правильность составления бухгалтерских проводок по счету 76, субсчету "Расчеты по претензиям"; · правильность ведения аналитического учета – он должен вестись по каждому дебитору и отдельным претензиям; соответствие записей аналитического учета записям в журнале-ордере, главной книге и балансе. Необходимо проверить: · обоснованность выдачи авансов; "Расчеты по авансам выданным". Он должен вестись в разрезе дебиторов; · правильность составления бухгалтерских проводок по счету 60; · соответствие записей аналитического учета с записями в журнале-ордере, главной книге и балансе; · правильность учета авансов, выданных в иностранной валюте. Выданные в СКВ авансы должны числиться в валюте на дату возникновения задолженности по курсу ЦБ РФ до момента их зачета в уменьшение задолженности поставщикам. В учете курсовая разница отражается на счете 91, по Дт – «отрицательная», по Кт- «положительная». Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками При проверке необходимо установить: - заключены ли договора поставки продукции; "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками, обеспеченной векселями: - правильность составления бухгалтерских проводок по счету 60; - соответствие записей аналитического учета по счету 60 записям в журнале-ордере, главной книге и балансе. 1) соответствие отражения в учете кредиторской задолженности и реализации принятой учетной политике; 2) реальность существования и правильное и полное отраже­ние в учете кредиторской задолженности; 1) определение преимущественного порядка расчетов с поставщиками и подрядчиками и основных кредиторов; 2) получение списка кредиторов с указанием сумм задолженнос­ти на конец года. ь; 3) проверка развернутого приведения в балансе остатков по счету расчетов с поставщиками и подрядчиками; 4) проверка проведения в конце года инвентаризации кредиторской задолженности; законодательством; 6) проверка правильности отражения в учете кредиторской за­долженности в иностранной валюте (использовать результаты про­верки по разделу «Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте»); 7) проверка того, что организация учета расчетов позволяет сгруппировать суммы кредиторской задолженности по срокам пога­шения; 8) оценка правильности формирования статей баланса, содер­жащих сведения о кредиторской задолженности. 2. 2 Источники информации для получения аудиторских доказательств Источниками получе­ния аудиторских доказательств (доказательной информацией) яв­ляются: - первичные документы экономического субъекта и третьих лиц; - устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц; - сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц; - бухгалтерская отчетность. Определение достаточности аудиторских доказательств зависит от конкретных обстоятельств проверки. Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует дока­зательства, полученные из различных источников и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из друго­го источника, аудитор должен использовать дополнительные аудиторские процедуры, чтобы разрешить возникшие противоре­чия и быть уверенным в достоверности собранных доказательств и обоснованности полученных выводов [2, с. 168]. Если экономический субъект не представил аудиторской организации существующие документы в полном объеме и она не в состоянии собрать достаточные аудиторские доказательства по ка­кому-либо счету и (или) операции, аудиторская организация обязана отразить это в отчете (письменной информации руководству экономического субъекта) и имеет право подготовить аудиторское заключение, отличное от безусловно положительного. Первичные документы необходимые для аудита расчетов с поставщиками и подрядчиками: - договора с поставщиками и подрядчиками; - расчетные документы (касса, расчетный и валютный счета, векселя и др.); - акты сверок с поставщиками и подрядчиками, акты инвентаризации счетов; Необходимые регистры бухгалтерского учета: - регистры синтетических и аналитических счетов 60, 76 и корреспондирующих с ними счетов; - журналы-ордера, оборотно-сальдовые ведомости, кассовая книга, главная книга. 2. 3 Аудиторские процедуры по существу с целью подтверждения предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности Основой правильной и рациональной организации процесса аудита, выбора необходимых и достаточных аудиторских процедур является четкое понимание целей аудита бухгалтерской отчетности. Согласно действующим норма­тивным документам основная цель аудита бухгалтерской отчет­ности — выражение мнения о достоверности финансовой (бух­галтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Фе­дерации. В соответствии с п. 3 ст. I Федерального закона об аудиторской деятельности под достоверностью финансовой (бухгалтерской) отчетности понимается степень точности содержащихся в ней данных, которая позволяет пользователю этой отчетности на ос­новании ее данных делать правильные выводы о результатах хо­зяйственной деятельности, финансовом и имущественном поло­жении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выво­дах обоснованные решения. В соответствии с п. 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нор­мативными актами по бухгалтерскому учету. При этом важным яв­ляется не только «формальное» соблюдение правил, но и подго­товка бухгалтерской отчетности таким образом, чтобы она давала достоверное и полное представление об имущественном, финан­совом положении организации и его изменении, финансовых ре­зультатах ее деятельности. Подготовка достоверной бухгалтерской отчетности — это зада­ча руководства аудируемого лица. Наличие аудиторского заключе­ния о бухгалтерской отчетности не перекладывает ответственность за ее подготовку и ее достоверность на аудитора. Вместе с тем на аудитора возлагается ответственность за формирование объектив­ного мнения о степени достоверности представленной отчетности и составления соответствующего заключения, которое должно служить ориентиром для пользователей бухгалтерской отчетности, при определении степени объективности представленных в отчет­ности данных и предупреждать о существующих или вероятных от­клонениях в этой отчетности. Поэтому мнение аудитора о недостоверности или недостаточ­ной степени достоверности бухгалтерской отчетности должно ос­новываться на собранных в ходе аудита необходимых и достаточ­ных доказательствах. При этом сбор и анализ аудиторских доказа­тельств должны осуществляться на систематизированной основе, обосновывая уверенность аудитора в определенном выводе отно­сительно достоверности проверяемой бухгалтерской отчетности. Такой подход реализуется путем применения так называемых «ут­верждений, на основе которых подготовлена финансовая отчет­ность», которые представляют собой более конкретные, детали­зированные подцели аудита. На основе полученных в ходе исследований доказательств аудитор должен сформировать мнение о соответствии проверя­емой финансовой (бухгалтерской) отчетности, как минимум, сле­дующим семи утверждениям, принятым как в отечественной, так и в международной практике: 1) существование; 2) права и обязательства; 4) полнота; 6) измерение; 7) представление и раскрытие. Рассмотрим подробнее содержание этих утверждений. предполагает, что актив или обязательство, отраженные в финансовой (бухгалтерской) отчетности действительно существуют на отчетную дату. Подтверждение этого критерия достигается путем проверки достоверности сальдо по счетам (например, инвентаризация основных средств, материалов, дебиторской и кредиторской задолженности). Критерий права и обязательства устанавливает, что актив или обязательство, отраженные в финансовой (бухгалтерской) отчетности относятся к данному субъекту по состоянию на отчетную дату. Соблюдение указанного критерия обеспечивает отражение вфинансовой (бухгалтерской) отчетности активов, принадлежащих организации на законных основаниях, и пассивов, характеризу­ющих действительный капитал и обязательства организации. Иногда для подтверждения критерия права и обязательства может потребоваться привлечение юристов, экспертов; иногда достаточно проверки формального соблюдения всех обязательных;; реквизитов первичных учетных документов. устанавливает, что в течение отчетно­го периода была осуществлена операция или произошло событие хозяйственной деятельности, имеющие отношение к аудируемому лицу. Критерий полноты определяет, что в финансовой (бухгалтер­ской) отчетности отсутствуют неучтенные активы, обязатель­ства операции или события хозяйственной деятельности, а также нераскрытые статьи. Фактически речь идет о подтверждении соблюдения организа­цией при подготовке бухгалтерской отчетности применяемых к учетной политике требований полноты и непротиворечивости. В соответствии с ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» учетная политика должна обеспечить полноту отражения в бухгал­терском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требова­ние полно™) и тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний кален­дарный день каждого месяца (требование непротиворечивости). переноса всех данных, отраженных в аналитическом и синтетическом учете, в бухгалтерскую отчет­ность. Для подтверждения критерия полноты важно также подтвер­дить соблюдение учетного допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, так как своевременность и правильность отражения хозяйственных операций в соответствую­щих отчетных периодах обеспечивает полноту отраженной в отчет­ности информации. Критерий стоимостной оценки предусматривает, что актив или обязательства отражаются в финансовой (бухгалтерской) отчет­ности по соответствующей балансовой стоимости. Соблюдение критерия оценки обеспечивает отражение всех элементов бухгалтерской отчетности в оценке, соответствующей требованиям нормативных документов, регулирующих бухгалтер­ский учет. их поступления в организацию), но и в объективности применяемых специфических методов оценки (например, обоснованности рыночной стоимости при проведении переоценки основных средств или объективном применении ме­тодов начисления амортизации). Критерий измерения устанавливает, что операция или событие хозяйственной деятельности учитываются по соответствующей сумме, а доход или расход относятся к соответствующему периоду. Критерий представления и раскрытия подтверждает, что статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности раскрываются, класси­фицируются и характеризуются в соответствии с применимыми основами подготовки и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности. Применение унифицированных форм бухгалтерской отчетнос­ти, единых правил классификации объектов бухгалтерского учета призвано обеспечить однозначность трактовки информации, отра­женной в бухгалтерской отчетности. Аудитор должен убедиться в соблюдении проверяемой организацией установленных правил классификации и раскрытия отчетной информации. Например, по статье «Основные средства» должна быть отражена остаточная стоимость именно тех объектов бухгалтерского учета, которые со­ответствуют критериям, установленным для признания основных средств. Кроме того, аудитор должен убедиться, что в бухгалтер­ской отчетности раскрыта любая другая существенная информа­ция, которая необходима для достоверного отражения финансо­вого состояния организации (например, информация об овер­драфте или о денежных средствах, «замороженных» на счетах в фактически обанкротившихся банках). Таким образом, в результате проверки аудитор должен собрать достаточное количество доказательств с целью установления соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности перечисленный выше утверждениям, соблюдение которых, в свою очередь, дает представление о достоверности отчетности в целом. уже результаты анализа и сопоставле­ния данных, отраженных в бухгалтерской отчетности, могут с жить основанием для выводов о недостоверности отчетности в лом, как правило, требуются более глубокие исследования представленной информации. Аудитор должен как бы «углубиться» в бухгалтерскую отчетность, пройти в обратном порядке этапы ее составления и получить на каждом уровне достаточные для формирования объективного мнения аудиторские доказательства. На первом этапе следует установить степень важности различных критериев. Аудитору следует опреде­лить, какие статьи могут оказать существенное влияние на мнение потенциального пользователя бухгалтерской отчетности; выделить статьи, целесообразность проверки которых очевидна; установить критерии проверки для отобранных статей. Уже на стадии анализа отчетности следует выделить статьи, в отношении которых можно получить подтверждения определен­ных критериев, не проводя дополнительных исследований. Напри­мер, критерий существования для статей «Касса», «Материалы» может быть подтвержден результатами инвентаризации. во-первых, ограниченной возможностью применения процедур по тестированию сальдо к статьям отчетности; во-вторых, ограниченной возможностью получения аудитор­ских доказательств по полному спектру установленных критериев, например соблюдение критерия существования в отношении ста­тьи «Валютные счета» не свидетельствует о законности проведен­ных по валютным счетам операций; д.), подтверждение которых может быть про­изведено только после их дезагрегирования. Указанные причины обусловливают необходимость изучения информации, содержащейся на уровне сводных регистров бухгалтерского учета, являющихся основанием для подготовки бухгал­терской отчетности. На втором этапе Сбор доказательств с целью подтверждения установленных ут­верждений осуществляется путем тестирования не только сальдо по счетам, но и оборотов по счетам. Тестируя обороты по счетам, аудитор может получить доказательства соблюдения или несоблю­дения всех установленных утверждений, так как записи на счетах бухгалтерского учета отражают информацию о финансово-хозяй­ственных операциях, составляющих содержание деятельности организации. Для практической реализации аудита информация, отраженная на счетах бухгалтерского учета, должна быть разделена на элемен­ты — отдельные хозяйственные операции с определением тех из них, которые будут подвергаться тестированию на соответствие утверждениям существования, прав и обязательств, возникнове­ния, полноты, стоимостной оценки, измерения, представления и раскрытия. «сегменты аудита». Таким образом, цель аудита финансовой (бухгалтерской) от­четности достигается путем достижения подцелей, установленных для каждого сегмента аудита. Разделение бухгалтерской отчетности на элементы позволяет реализовать цели аудита отчетности, в частности делает возмож­ным распределение конкретных заданий по сбору доказательств в отношении отдельных сегментов между членами аудиторской группы, проводящей проверку. Аудит каждой хозяйственной операции происходит с точки зрения сбора доказательств соответствия критериям отдельных счетов бухгалтерского учета без установления взаимосвязи между ними на этапе сбора доказательств. После завершения аудита каж­дого счета бухгалтерского учета с целью обобщения полученных результатов должны быть проанализированы их взаимосвязи. Третий этап — формирование мнения о финансовой (бухгал­терской) отчетности в целом. Заключение Тема «Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками» очень актуальна в настоящее время, так как расчеты с поставщиками и подрядчиками присутствуют в бухгалтерском учете большинства предприятий независимо от форм собственности. - заключены ли договора поставки продукции; - реальность задолженности поставщикам, что должно быть подтвенрждено актами инвентаризации (сверки) расчетов; "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками, обеспеченной векселями: - правильность составления бухгалтерских проводок по счету 60; - соответствие записей аналитического учета по счету 60 записям в журнале-ордере, главной книге и балансе. Предметпроверки: 1) соответствие отражения в учете кредиторской задолженности и реализации принятой учетной политике; 2) реальность существования и правильное и полное отраже­ние в учете кредиторской задолженности; Аудиторские процедуры: 1) определение преимущественного порядка расчетов с поставщиками и подрядчиками и основных кредиторов; 2) получение списка кредиторов с указанием сумм задолженнос­ти на конец года. Выполнение выборки с включением в нее наи­более значительных сумм и проверка наличия соответствующих договоров и первичных документов; 3) проверка развернутого приведения в балансе остатков по счету расчетов с поставщиками и подрядчиками; 4) проверка проведения в конце года инвентаризации кредиторской задолженности; 5) проверка списания кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности. При проверке отражения данных по расчетам с другими организациями следует учитывать сроки исковой давности, уста­новленные законодательством; в иностранной валюте»); 7) проверка того, что организация учета расчетов позволяет сгруппировать суммы кредиторской задолженности по срокам пога­шения; 8) оценка правильности формирования статей баланса, содер­жащих сведения о кредиторской задолженности. Литература 1. Правило (стандарт) №5 «Аудиторские доказательства» Утверждены постановлением Правительства РФ от 23. 09. 02 №696 (с изменениями на 19. 11. 08г.) 2. Алборов Р. А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК: Учебное пособие. – 3-е изд. – М.: Дело и сервис, 2008. – 464 с. 3. Астахов В. П. Теория бухгалтерского учета. Издание 7-е, перераб. и доп. – Москва: ИКЦ «МарТ»; Ростов н/Д: Издательский центр «МарТ», 2008. – 512 с. (Серия «Экономика и управление». 5. Кондраков Н. П. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: ИНФРА. – М, 2008 – 592 с – (Серия «Высшее образование»). 7. Шеремет А. Д., Суйц В. П. Аудит: Учебник. – 3-е изд., и поп. И перераб. – М.: ИНФРА-М, 2007. – 360 с. – (Серия «Высшее образование»). Приложение 1 № п/п Вопросы (тесты) Да Нет Символы Выводы и решения аудитора 1 2 3 4 5 6 1 Имеются ли соответствующие договоры на все поставки продукции Да - У4 2 Сверки с поставщиками производятся: 2. 1. Ежеквартально 2. 2. На конец года Да Да - - У3 Вероятность ошибок незначительна 3 Сверки охватывают поставщиков на: 3. 1. 100% 3. 2. 50% Да - - - У3 - Вероятность ошибок незначительна 4 Принимает ли участие бухгалтер в составлении акта на выявление расхождений между фактически приходуемыми ТМЦ и значащимися на счетах учета расчетов с поставщиками и подрядчиками Да - У2 Вероятность ошибок незначительна 5 Право на получение доверенности на ТМЦ от поставщиков предоставлено: 5. 1. Лицом, зафиксированным в приказе 5. 2. Нет ограничений Да - У4 Приказ отвечает установленным требованиям 6 Регистрируются ли счета-фактуры поставщиков в отдельном журнале Да - У3 Контроль удовлетворительный 7 Полностью ли доставляются материальные ценности на предприятие, т. е. нет ли случаев недостач, расхождений Да - У4 Вероятность ошибок маловероятна 8 Своевременно предъявляются претензии поставщикам (если нет указать причину) Да - У4 Вид деятельности посреднические услуги (договор комиссии) 9 Применяются ли штрафные санкции к поставщикам за невыполнение ими договорных обязательств - Нет У4 Вероятность ошибок маловероятна 10 Оформляется ли документально возврат ТМЦ на соответствие качеству, указанному в счетах товарно-транспортных накладных - Нет У4 Вероятность ошибок незначительна 11 Осуществляется ли завоз ТМЦ по письмам предприятия без наличия договоров - Нет У4 12 Да - У3 Вероятность ошибок невелика 13 Своевременно ли поступают в бухгалтерию документы поставщиков на оприходование ТМЦ материально- ответственными лицами - Нет У2 Выборочно проверить документы 14 Осуществляет ли бухгалтер пересчет сумм, указанных в счетах Да - У4 Вероятность ошибок невелика 15 Да - У3 Вероятность ошибок незначительна 16 Проверяются ли сроки возникновения задолженности Да - У3 17 Проверяются ли главным бухгалтером записи по расчетным операциям в учетных регистрах Да - У3 18 Установлен ли и как соблюдается график документооборота по расчетным операциям Да - У4 Вероятность ошибок незначительна 19 Ведется ли аналитический учет по каждому виду расчетов Да - У4 20 Имеют ли место факты возникновения и отражения в учете кредиторской задолженности, не подтвержденные первичными документами - Нет У3 Вероятность ошибок невысока Приложение 2 Программа аудита с 01. 12. 2009 по 31. 12. 2009 2-16 Золотухина Д. П. Семенова Г. И. 4% 3 Проверяемая организация Количество человеко-часов Руководитель аудиторской группы Состав аудиторской группы Планируемый аудиторский риск Планируемый уровень существенности № Перечень аудиторских процедур по разделам аудита Период проведения Исполнитель Рабочие документы Примечание (рекомендуемые приемы проверки) 1 Наличие подтверждающих документов на приобретение ТМЦ, работ, услуг. 09. 12. 09 – 10. 12. 09 Золотухина Д. П. Семенова Г. И. Прослеживание, подтверждение 2 Проверка своевременности предъявляемых претензий по качеству и количеству товаров, работ, услуг 11. 12. 09 Семенова Г. И. Акты о расхождении в количестве и качестве полученных ТМЦ Прослеживание, Подтверждение 3 Проверка правильности определения поставщиками суммы НДС 14. 12. 09 – 16. 12. 09 Золотухина Д. П. Семенова Г. И. Счета-фактуры, инструкции о порядке исчисления и уплате в бюджет НДС Пересчет 4 Установление соответствия занесения данных из счетов поставщиков в учетные регистры 17. 12. 09 Золотухина Д. П. Регистры бухгалтерского учета, счета- фактуры Прослеживание 5 Проверка реальности дебиторской и кредиторской задолженности 18. 12. 09 – 21. 12. 09 Золотухина Д. П. Семенова Г. И. Регистры бухгалтерского учета, ответы на запросы поставщикам Подтверждение 6 Проверка реальности списания дебиторской задолженности за счет с сомнительных долгов 22. 12. 09 Сканирование, Подтверждение 7 Проверка полноты оприходования материальных ценностей материально-ответственными лицами 22. 12. 09 Счета, приходные акты, накладные 8 23. 12. 09 Золотухина Д. П. Семенова Г. И. Регистры бухгалтерского учета, счета, платежные поручения Прослеживание Руководитель аудиторской организации _______________ 28. 12. 2009г.