1. Аудит расчётов с бюджетом по НДС
для изучения специалистами по финансам. Налоги и бухгалтерский учет всегда идут рядом, поскольку составление отчетности и представление данных заинтересованным пользователям сопряжено с расчетом налогов и составлением налоговой декларации, которая является основным документом на уплату налогов в бюджет.
Одним из налогов является налог на добавленную стоимость. Налог на добавленную стоимость представляет собой один из самых сложных для расчёта налогов.
Цель аудита расчетов с бюджетом по НДС - подтверждение достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта в части отражения задолженности перед бюджетом по данному налогу, а также отражения в пояснительной записке всех существенных обстоятельств, связанных с неурегулированными вопросами в сфере налогообложения.
· правильность применения налоговых ставок;
· правомерность применения льгот при расчете и уплате налога;
· правильность начисления, полноту и своевременность перечисления налогового платежа;
· правильность составления налоговой отчетности.
Любой аудит должен быть подкреплён соответствующей нормативной базой. В данном случае, эту базу составляют следующие документы:
· Налоговый кодекс РФ (частьIот 31. 07. 97 № 146-Ф3, в ред. Федерального закона от 24. 03. 2001 № 118-Ф3, частьIIот 05. 08. 2001 № 117-ФЗ, в ред. Федерального закона от 30. 05. 2001 № 71-Ф3, в ред. Федерального закона от 29. 05. 2002 №57-ФЗ, в ред. Федерального закона от 31. 12. 2002 №187-Ф3);
· Приказ МНС РФ от 21. 01. 2002 № БГ-6-03/25 “Об утверждении Инструкции по заполнению деклараций по налогу на добавленную стоимость”;
· Методические рекомендации по применению главы 21 “Налог на добавленную стоимость” Налогового кодекса РФ, утв. Приказом МФ РФ от 20. 12. 2000 № БГ-3-03/447, в ред. Приказа МНС РФ от 22. 05. 2001 № БГ-3-03/156;
· Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС. Утверждены постановлением правительства РФ от 2. 12. 2000г. № 914 (с изменениями и дополнениями).
· Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций от 31. 10. 2000г. № 94н (с изменениями и дополнениями).
Кроме этой нормативной базы, существует специфическая нормативная база, которая предназначена для пользования аудитору. Она состоит из Федерального закона об аудиторской деятельности (Утвержден Президентом РФ от 07. 08. 2001г. № 119 (с изменениями и дополнениями) и ряда Федеральных Правил (стандартов) Аудиторской деятельности.
Процедура проведения проверки правильности исчисления налога на добавленную стоимость включает в себя анализ следующих документов:
- бухгалтерского баланса (форма № 1);
- отчета о прибылях и убытках (форма № 2);
- главной книги или оборотно - сальдовой ведомости;
- учетной политики организации;
- регистров бухгалтерского и налогового учета по счету 68 субсчет «Налог на добавленную стоимость»;
- налоговых деклараций по НДС;
- книги покупок;
- книги продаж;
- других документов, подтверждающих правильность исчисления организацией налога.
Существует три метода проведения аудита расчётов с бюджетом по НДС:
1. Метод анализа бухгалтерских счетов при расчете с бюджетом по НДС путем определения уровня существенности оборотов.
Данный метод лучше всего применять при осуществлении проверок для использования полученной информации в разработке проектов по минимизации налоговых платежей, налаживанию налогового учета и документооборота, а так же построению схем взаимоотношений с другими хозяйствующими субъектами и государством.
Основные этапы применения метода.
суммы начисленных и уплаченных налогов за анализируемый период времени;
- анализ оборотов проводится по тем месяцам, в которых сумма начисленного и уплаченного налога набольшая;
денежных средств;
- для подтверждения правильности формирования налогооблагаемой базы анализируемого налога необходимо выбрать несколько существенных сделок, фактически осуществленных в выбранном месяце, и проанализировать их, используя методы документальной проверки;
- в случае не выявления нарушений, необходимо собрать налогооблагаемую базу за отчетный период по соответствующим журналам-ордерам или ведомостям, рассчитать налог и определить правильность определения суммы налога, сопоставив полученные данные с данными, отраженными в налоговых декларациях за анализируемый период;
- проанализировать информацию о правильности формирования налогооблагаемой базы и своевременности уплаты налога в бюджет и отразить это в отчете о проделанной работе.
2. Метод анализа налоговых деклараций.
Данный метод используется для подтверждения правильности заполнения налоговых деклараций и реальности отражения задолженности перед бюджетом в соответствующих статьях баланса, т. е. непосредственно используется при проведении аудиторской проверки налогов в составе обязательного аудита.
Основные этапы применения метода.
- провести построчный анализ налоговых деклараций с использованием аудиторских таблиц;
- проверить правильность формирования налогооблагаемых баз путем анализа данных аналитического учета;
- проверить расчет налоговых обязательств перед бюджетом;
- выявить расхождение между данными, рассчитанными аудитором на основании аналитического учета, и данными, отраженными в налоговых декларациях;
- выяснить причины расхождения;
- отразить всю полученную информацию в отчете о проделанной работе с приложением всех аудиторских таблиц;
- дать квалифицированное аудиторское заключение и рекомендации по исправлению замечаний, сделанных аудитором.
Общий аудит правильности расчётов по НДС (3 этапа)
Данный метод используется для непосредственно общего аудита расчётов по налогам и сборам, в том числе и по НДС.
На данном этапе рассматриваются существующие объекты налогообложения, соответствие применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.
Действия, проводимые на данном этапе:
- оценка систем бухгалтерского и налогового учета;
- оценка аудиторских рисков;
- анализ правовых актов, регулирующих социально-трудовые отношения;
- анализ организации документооборота и изучение функций и полномочий служб, ответственных за исчисление и уплату налогов.
На данном этапе рассматриваются такие факторы, как существующие объекты налогообложения, соответствие применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.
Состав включаемых в программу аудита процедур по существу, направленных на получение аудиторских доказательств достоверности бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, как известно, определяется особенностями проверяемых операций, предпосылками подготовки (критериями достоверности) бухгалтерской отчетности, планируемыми уровнями существенности и аудиторского риска, методами аудиторской деятельности, доступной аудитору информацией.
Для аудита расчетов с бюджетом по НДС используются главным образом приемы проверки соблюдения нормативных актов при формировании элементов налогообложения, приемы прослеживания и подтверждения, а также синтаксического (формального) контроля заполнения документов, связанных с исчислением и уплатой НДС.
расчетов по НДС в учете и отчетности. Например:
а) Оплата, частичная оплата в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) передачи имущественных прав предусматривает выполнение следующих процедур:
- проверка обоснования освобождения от НДС платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых по налоговой ставке 0%, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев;
- проверка налоговой базы НДС с учетом платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) на территории Российской Федерации;
- проверка вычетов НДС при платежах в счет предстоящих поставок товара, выполнения работ, оказания услуг на территории РФ;
- проверка заполнения и регистрации счетов-фактур по перечисленным и полученным предварительным платежам и при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет предвари тельных платежей.
б) Расчеты с использованием ценных бумаг
- проверка налоговых вычетов покупателя при оплате товаров (работ, услуг) путем передачи векселя (собственного или полученного в обмен на собственный);
- проверка налоговой базы продавца при оплате товаров (работ, услуг) при использовании векселя;
- проверка налоговой базы при получении процента (дисконта) по облигациям и векселям в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) в части, превышающей ставку рефинансирования Банка России в периодах, за которые производится расчет процентов;
- проверка регистрации счетов-фактур получателем процента по векселю в книге продаж;
- проверка налоговой базы НДС при натуральной оплате труда.
д) Новация долга, отступное
- проверка правильности применения ставок;
- проверка правильности определения сумм восстановленного налога;
- проверка правильности исчисления сумм, подлежащих уплате в бюджет;
Этап 3. Заключительный этап:
- анализ выполнения программы аудита;
- классификацию выявленных ошибок и нарушений;
- обобщение результатов проверки;
- оформление результатов налогового аудита по НДС.
В процессе проведения аудита не следует забывать, что все процедуры аудиторской проверки проводятся с применением определенных тестов, утвержденных внутрифирменными стандартами аудиторской организации.
Каждый тест включает:
- предмет тестирования;
- вывод о соответствии действующему законодательству;
- замечания с конкретными примерами;
- рекомендации по исправлению.
В заключении, хотелось бы отметить встречающиеся наиболее часто на практике нарушения, выявляемые при аудите расчётов с бюджетом по НДС:
· неправильное исчисление налогооблагаемой базы;
· необоснованное предъявление к возмещению из бюджета НДС;
· необоснованное выделение сумм уплаченного НДС расчетным путем;
· неправильное документальное оформление по суммам, освобожденным от НДС;
· незаконное применение льгот по НДС;
· ошибки при исчислении и уплате в бюджет НДС в результате изменения статуса имущества;
· нарушение сроков платежей.
2. Задача №1
Задание:
2. Рассчитать сумму амортизации по правилам бухгалтерского учёта за 1 квартал 2010 г. по имеющимся объектам основных средств.
3. Рассчитать амортизацию по вновь приобретенным объектам основных средств.
4. Дать оценку достоверности данных баланса по строке «Основные средства».
5. Указать критические области, связанные с осуществлением учёта основных средств на аудируемом предприятии. Определить налоговые последствия выявленных недостатков в бухгалтерском учёте объектов основных средств.
Решение:
Программа проверки раздела «Аудит основных средств» будет состоять из следующих процедур:
- проверка оформления первичных документов по учету основных средств;
- проверка показателей бухгалтерской отчетности. Сверка начального и конечного сальдо проверяемого периода по балансу (форма №1) с Главной книгой по счетам 01, 02;
- установление соответствия порядка действующим нормативным документам и учетной политике предприятия;
- определение порядка поступления основных средств и проверка правильности формирования первоначальной стоимости;
- проверка своевременности ввода в эксплуатацию объектов основных средств;
- проверка правильности учета НДС при приобретении объектов основных средств;
- проверка порядка отражения выбытия основных средств на предприятии;
- проверка правильности начисления амортизационных отчислений;
- проверка правильности отражения на счетах бухгалтерского учета результатов переоценки основных средств;
- установление фактов проведения на предприятии инвентаризации основных средств в допроверочных периодах;
- проверка правильности восстановления НДС к уплате в бюджет при операциях с ОС;
- проверка отражения на забалансовом счете 001 арендованных основных средства.
1) «Учёт основных средств» ПБУ 6/01
2) «Методические указания по бухгалтерскому учёту основных средств», утв. приказом Минфина России от 13. 10. 2003г. №91н.
3) «Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы», утв. Постановлением Правительства РФ от 01. 02. 02 №1.
На предприятии используется линейный метод начисления амортизации, который предполагает равномерное начисление амортизации в течение срока полезного использования основных средств.
Норма амортизации Нам
= 100% / срок полезного использования в месяцах
1) Нам
административного здания = 100% /540 = 0,185%
2) Нам
жилого дома = 100% /240 = 0,417%
3) Нам
станка = 100% /180 = 0,556%
4) Нам
5) Нам
компьютера = 100% /60 = 1,667 %
Расчёт сумм фактической амортизации по основным средствам, находящимся на балансе предприятия по состоянию на 01. 01. 10г.:
1) Административное здание = 0,185%*820000*132 = 200244
4) Мебель = 1,667 %*420000*48 = 336068
5) Компьютер = 1,667 %*82000*24 = 32807
По амортизационным группам, основные средства, находящиеся на предприятии на 01. 01. 2010г. разнесены правильно.
По правилам бухгалтерского учёта в первоначальную стоимость купленного основного средства включаются все расходы фирмы на покупку.
08 – 60 266667 приобретён легковой автомобиль
08 – 76 1200 учтены расходы по постановке в ГИБДД
Балансовая стоимость составляет 267867 рублей.
Так как автомобиль был получен ЗАО «Опыт», то есть факт переход права собственности можно считать свершившимся, он должен быть переведён в состав основных средств 30. 01. 2010 года по дате регистрации в ГИБДД (01 – 08 267867). Амортизация начинает начисляться с месяца, следующего за месяцем постановки на учёт основного средства. В данном случае – с февраля 2010 года. Норма амортизации для автомобиля составляет 2%, Сумма ежемесячной амортизации составляет 5357 руб.
Так как сейф был куплен в марте 2010 года, то в марте амортизация по нему начисляться не будет. Амортизационные отчисления по данному объекту начнутся только со второго квартала. В марте, сейф включается в состав основных средств по стоимости 16271 руб. 19 коп.
Аналитическая таблица по учёту основных средств в ЗАО «Опыт» по состоянию 01. 01. 2010.
Объект ОС
|
Первонач
ст-ть
|
Факт срок
1. 01. 10(мес)
|
Нор. аморт.
мес.
|
Сумма аморт на 1. 01. 10г. |
Аморт.
груп.
|
|
Административное здание |
820 000 |
132 |
0,185 |
|
10 |
540 |
Жилой дом |
1250 000 |
60 |
0,417 |
312750 |
10 |
240 |
|
220 300 |
132 |
0,556 |
161683 |
9 |
180 |
Мебель |
420 000 |
48 |
1,667 |
336068 |
4 |
60 |
|
82 000 |
24 |
1,667 |
35807 |
3 |
60 |
Итого: |
2792 300 |
|
Аналитическая таблица по учёту основных средств по исследуемому предприятию
Объект ОС
|
Первонач
ст-ть
|
эксп. на
1. 04. 10(мес)
|
Нор. аморт.
мес.
|
Сумма аморт на 1. 04. 10г. |
Аморт.
груп.
|
Срок пол. исп. (мес) |
Администр. здание |
820 000 |
135 |
0,185 |
204795 |
10 |
540 |
Жилой дом |
1250 000 |
63 |
0,417 |
328387,50 |
10 |
240 |
Станки - 4 ед. |
220 300 |
135 |
0,556 |
|
9 |
180 |
|
420 000 |
51 |
1,667 |
357071,40 |
4 |
60 |
Компьютер-3 ед |
82 000 |
27 |
1,667 |
36907,38 |
3 |
60 |
Автомобиль |
|
2 |
2 |
|
3 |
50 |
Сейф |
16271,19 |
- |
0,417 |
0 |
10 |
240 |
|
|
1103233,14 |
Таблица расхождений по данным бухгалтерского баланса за 1 квартал 2010:
Актив |
Код стр. |
|
|
Расхождения |
Началопериод |
Конец период |
Начало период |
Конец период |
Начало период |
Конец период |
1. Внеоборот. активы |
Основные ср-ва (01,02) |
120 |
1866 |
2022 |
1746 |
1973 |
- 120 |
- 49 |
Как видно из вышеприведённой таблицы, в ЗАО «Опыт» выявлено грубое нарушение ведения бухгалтерского и налогового учёта. Данные бухгалтерского баланса по стр. 120 «Основные средства» недостоверны. Как следствие завышения суммы основных средств и суммы амортизации, в ЗАО «Опыт» была неправильно рассчитана сумма налога на имущество.
В данной ситуации следует порекомендовать бухгалтерии ЗАО «Опыт» внести документом «Бухгалтерская справка» исправления в учёт основных средств за период до 2010 года. Пересчитать амортизацию основных средств с учётом изменённых норм амортизации за 1 квартал 2010 года. Так как аудиторское заключение даётся до сдачи отчётности в ФНС, откорректировать суммы основных средств и амортизации 31 марта 2010 года также документом «Бухгалтерская справка» с приложением таблицы пересчёта. Проверить исчисление налога на имущество. В данной ситуации, налицо неправильное исчисление (завышение) налоговой базы. Это необходимо учесть при расчёте налога на имущество за 1 квартал 2010 г. и сдачи по нему налоговой декларации. Если декларация налога на имущество за 1 квартал уже была сдана, нужно сдать уточнённую декларацию с учётом пересчёта. Так как налоговая база не увеличится, финансовых последствий сдача уточнённой декларации не несёт.
3. Задача №2
Согласно учётной политике выручка от реализации признается по методу начислений, для расчёта НДС – по поступлению денег на счёта.
За отчётный период проведены следующие хозяйственные операции:
- получено лесопродукции от комитента на сумму 348 500 тыс. руб.;
- поступило оплаты от покупателей – 205 880 тыс. руб., (с НДС 18 %);
- комиссионное вознаграждение по договору – 5 % от реализации продукции с НДС;
- начислена заработная плата персоналу организации – 145 800 руб.; обязательные отчисления в ПФ, ФОМС и ФСС рассчитать самостоятельно;
- начислена амортизация по основным средствам в эксплуатации – 5 400 руб.;
- командировочные (до 700 руб./сутки и до 2500 руб./сутки по зарубежным командировкам) – 134 400 руб., сверх – 19 000 руб.;
- представительские расходы по норме – 24 830 руб., сверх – 8 230 руб.;
- расходы, связанные с реализацией лесопродукции, по договору оплачиваемые комиссионером – 98 400 руб.;
- приобретена бухгалтерская программа «1 С-бухгалтерия» за наличный расчёт на сумму 9 500 руб.
«Отчёт о прибылях и убытках» ОАО «Парвик» за 1 квартал 2010 г.
Показатели
за 1 квартал 2010 года
|
Код стр |
|
За предыд. период |
|
010 |
1 530 |
1 320 |
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг |
020 |
- |
- |
Валовая прибыль |
029 |
1 530 |
1 320 |
Коммерческие расходы |
030 |
793 |
782 |
|
040 |
25 |
35 |
Прибыль (убыток) от продаж |
050 |
712 |
503 |
4. Задание
1. Обработать приведенные хозяйственные операции по правилам бухгалтерского учёта.
2. Составить ф.№2 «Отчёт о прибылях и убытках» по полученным цифровым данным.
3. Сравнить построчные данные представленной и составленной Вами по результатам проверки формы отчётности.
4. Дать оценку достоверности представленной формы № 2 «Отчёт о прибылях и убытках» (тыс. руб.) по данным аудируемого лица.
5. Оценить существенность допущенных ошибок и неточностей.
Решение:
этого следует перечисление контрагенту.
В бухгалтерском учёте используются следующие субсчета счёта 76: 76/6 «Расчёты с комитентом», 76/7 «Расчёты с покупателем», 76/5 «Расчёты с прочими дебиторами и кредиторами»
Журнал хозяйственных операций за период:
Операция |
Дт |
Кт |
Сумма |
Получена лесопродукция |
004 |
348500000 |
Лесопродукция отгружена покупателю |
004 |
305600000 |
Задолженность покупателя за товар |
76/7 |
76/6 |
305600000 |
|
51 |
76/7 |
205880000 |
(305600000 * 5%)
|
76/6 |
90/1 |
15280000 |
Начислена заработная плата |
44 |
70 |
|
Начислены налоги от ФОТ
(145800 * (14%+14%+3,6%+4%))
|
44 |
69 |
51905 |
Начислена амортизация |
44 |
02 |
5400 |
|
44 |
71 |
|
|
44 |
76/5 |
334800 |
Учтены представительские расходы |
44 |
71 |
33060 |
Списаны затраты, подл. возмещению |
76/6 |
44 |
37900 |
Возмещены затраты |
51 |
76/6 |
37900 |
|
44 |
76/5 |
98400 |
Списаны затраты по осн. виду деятельн. |
90/2 |
44 |
784865 |
НДС с комиссионного вознаграждения |
90/3 |
68 |
1570271 |
Приобретена бухгалтерская программа |
97 |
51 |
9500 |
за 1 квартал 2010 года
|
Код стр |
За отчёт. период |
За предыд. период |
Доходы по обычным видам деятельности:
Выручка от продаж
|
010 |
13710 |
1 320 |
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг |
020 |
- |
- |
Валовая прибыль |
029 |
13710 |
1 320 |
Коммерческие расходы |
030 |
760 |
782 |
Управленческие расходы |
040 |
25 |
35 |
Прибыль (убыток) от продаж |
050 |
12925 |
503 |
Аналитическая таблица построчного сравнения данных по форме 2.
Показатели
за 1 квартал 2010 года
|
Код стр |
|
|
расхождение |
Доходы по обычным видам деятельности:
|
010 |
1530 |
13710 |
(12180) |
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг |
020 |
- |
- |
|
029 |
1530 |
13710 |
(12180) |
Коммерческие расходы |
030 |
793 |
760 |
33 |
Управленческие расходы |
040 |
25 |
25 |
- |
Прибыль (убыток) от продаж |
050 |
712 |
12925 |
(12213) |
Проверка показала, что отчет о прибылях и убытках в ОАО «Парвик» составлялся неверно. По строке 010 аудитором была отражена выручка от продаж за минусом НДС, так как оплата товара была произведена в сумме 20588000 руб., НДС начислялся аудитором с суммы вознаграждения, приходящейся на сумму денежных средств, поступивших на расчётный счёт. Сумма НДС составила 205880000 * 5% = 1029400, в т. ч. НДС 1570271 руб. Прибыль от продаж была занижена более чем в 18 раз. Существенность такой ошибки очень велика, так как речь идёт о налоге на прибыль. Проанализировать причину возникновения такого огромного занижения прибыли от продаж невозможно ввиду отсутствия данных (журнала операций, Главной книги, Декларации по налогу на прибыль).
Литература
3. О бухгалтерском учёте. Федеральный закон РФ от 21. 11. 96г. № 129-ФЗ (в ред. 03. 11. 06) – Положения по бухгалтерскому учёту. – СПС «Консультант Плюс»
4. Учёт материально-производственных запасов. (ПБУ 5/01): Приказ МФ РФ от 09. 06. 2001 №44н. (ред. 26. 03. 07) – Положения по бухгалтерскому учёту. – СПС «Гарант»
5. Учёт основных средств (ПБУ 6/01): Приказ МФ РФ от 30. 03. 01 № 26н (ред. 27. 11. 06) – Положения по бухгалтерскому учёту. – СПС «Гарант»
6. Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций (ПБУ 18/02). Приказ МФ РФ от 19. 11. 2002 № 114 (в ред. 11. 02. 2008) – Положения по бухгалтерскому учёту. – СПС «Гарант»
7. Об аудиторской деятельности. Федеральный закон от 30. 12. 2008 № 307-ФЗ. – СПС «Консультант Плюс»
8. Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Постановление Правительства РФ от 23. 09. 2002 № 696 – СПС «Консультант Плюс»
9. Аудит: Учебник для вузов /В. И. Подольский, Г. Б. Поляк, А. А. Савин, Под ред. проф. В. И. Подольского. - М.: Аудит - ЮНИТИ, 2008.
11. Бычкова С. М. Аудит для руководителей и бухгалтеров. - С-Пб, «Питер»,. 2008.
12. Дмитриева И. М. Бухгалтерский учёт и аудит: Учебное пособие. - М.: ФБК-ПРЕСС, 2008
13. Ковалева О. В., Константинов Ю. П. Аудит: учебное пособие. - 2-е изд, перераб. и доп. – М.: ПРИОР, 2009
14. Кочинев Ю. Ю. Аудит: теория и практика. – С-Пб, «Питер», 2005
Подольский В. И., Савин А. А., Сотникова Л. В. Задачник по аудиту. - М.: Академия, 2004.
15. Шеремет А. Д., Суйц В. П. Аудит. Учебник. – М.: Инфра-М, 2002.
16. audit-it.ru – сайт для аудиторов, экономистов.
17. klerk.ru – сайт для бухгалтеров, экономистов, директоров
|