Бухгалтерский и управленческий учет

Бухгалтерский и управленческий учет Введение 1. Основные понятия и сущность фактического и нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости 1. 1 Фактический метод учета затрат и калькулирования себестоимости 2. 1 Фактический метод учета затрат и калькулирования себестоимости 2. 2 Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости Список литературы Приложение 1 Введение Себестоимость продукции - это выраженные в денежной форме текущие затраты организации на ее производство и сбыт. Целью учета себестоимости являются своевременное, полное и достоверное определение фактических затрат, связанных с производством и сбытом продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных видов и всей продукции, а также контроль за использованием материальных ресурсов и денежных средств. Калькуляция себестоимости представляет собой особую систему расчетов, посредством которой может быть определена себестоимость как всей произведенной продукции, так и единицы каждого ее вида. Основные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции - позаказный, попередельный, попроцессный и нормативный. Выбор метода калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) связан с типом производства, его организацией, используемой технологией и особенностями самой продукции (работ, услуг). Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), применяемые в бухгалтерском учете, позволяют определить расходы по каждому отдельному объекту и группе объектов. В производстве под такими объектами понимаются остатки незавершенного производства, готовая продукция, а также отгруженные товары. Однако правила, установленные в ст. ст. 318 и 319 Налогового кодекса РФ для распределения расходов по этим объектам на незавершенное производство, отличны от бухгалтерских. Из-за этого бухгалтерия предприятия вынуждена самостоятельно решать целый комплекс вопросов. Как отражать в налоговом учете движение изделий между цехами основного и вспомогательного производств или работы (услуги), выполняемые специалистами одних подразделений для других подразделений? А незавершенную продукцию учитывать отдельно по каждому цеху или в целом по предприятию? Что понимать под прямыми расходами каждого этапа производства? К каким расходам - прямым или косвенным - относить оплату труда персонала вспомогательных служб и расходы на амортизацию их основных средств? Зачастую бухгалтерам приходится самостоятельно адаптировать нормы ст. ст. 318 и 319 Налогового кодекса РФ к отраслевой специфике, так как отраслевые рекомендации до сих пор не разработаны. Актуальность выбранной темы состоит в том, что правильный выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости позволяет предприятию эффективно контролировать и управлять своими издержками и принимать верные решения в их снижении. Цель настоящей работы – определить порядок учета и калькулирования себестоимости при нормативном и фактическом методах. Задачами работы являются выявление и описание основных аспектов при учете и калькулировании себестоимости нормативным и фактическим методами. 1. Основные понятия и сущность фактического и нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости 1. 1 Фактический метод учета затрат и калькулирования себестоимости Фактический метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции состоит в определении себестоимости продукции по фактически произведенным на изготовление продукции затратам. То есть полная себестоимость продукции рассчитывается как сумма остатка незавершенного производства на начало месяца и фактические расходы на производство за месяц минус остаток незавершенного производства на конец месяца. Фактический метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в свою очередь делится на позаказный метод и попередельный метод. Позаказный метод применяется в индивидуальном и серийном производствах при выпуске сложных видов машин и оборудования, выполнении научно-исследовательских работ, строительстве объектов и т. п. по отдельным договорам, а также в экспериментальных, ремонтных, инструментальных и других вспомогательных производствах всех отраслей промышленности[1] . Его применение возможно в том случае, если единица продукции (работ, услуг) обладает характерными свойствами, а сама продукция изготовляется отдельными партиями, количество которых можно четко определить. Объектом учета затрат в этих производствах являются отдельные заказы на одно изделие или серию изделий. На каждый заказ открывается карточка регистрации, в которой учитываются прямые и косвенные расходы, образовавшиеся в ходе исполнения договора. Косвенные затраты распределяются между заказами способом, определенным организацией в учетной политике для целей бухгалтерского учета. В карточки расходы заносятся нарастающим итогом в течение всего периода выполнения заказа. Сумма расходов по карточкам невыполненных заказов (или выполненных, но не принятых заказчиками) на конец месяца представляет собой объем незавершенного производства. В бухгалтерском учете прямые расходы учитываются по дебету счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" в корреспонденции со счетами 02 "Амортизация основных средств", 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и др. Аналитический учет на счетах затрат ведется в разрезе объектов калькулирования (видов продукции, работ, услуг). Косвенные расходы учитываются на счетах 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" с последующим списанием в дебет счетов затрат по видам продукции, работ, услуг. Преимуществом позаказного метода калькулирования себестоимости является то, что он позволяет сопоставлять затраты между заказами, показывает наиболее и наименее рентабельные заказы. Недостатком этого метода является его трудоемкость. Попередельный метод применяется в том случае, когда сырье перерабатывается в готовую продукцию последовательно на отдельных производственных стадиях. Особенность попередельного метода заключается в том, что затраты обобщаются по переделам, а это позволяет калькулировать себестоимость продукции каждого передела, которая выступает в качестве полуфабрикатов в последующих переделах, причем часть полуфабрикатов передается на дальнейшую переработку, а другая часть может быть продана на сторону. Учет затрат по переделам ведется на счете 20 "Основное производство". Попроцессный метод применяется в организациях с небольшой номенклатурой продукции, где, как правило, отсутствует незавершенное производство. В данном случае учет затрат ведется не по видам продукции, а по местам возникновения затрат в разрезе каждого отчетного месяца. Попроцессный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, являясь разновидностью попередельного, чаще всего применяется в добывающих отраслях промышленности и энергетике. Фактическая себестоимость реализованной продукции рассчитывается на основании информации о величине производственных затрат в отчетном периоде. Приведем упрощенный алгоритм расчета себестоимости продукции[2] . Он включает в себя: 2. Распределение и списание общехозяйственных расходов. 3. Расчет себестоимости продукции вспомогательных производств. 4. Распределение расходов вспомогательных производств. 5. Определение общей суммы затрат основного производства. Она равна сумме прямых расходов, связанных с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), расходов вспомогательных производств и косвенных расходов, отнесенных к деятельности основного производства. 6. Определение суммы затрат основного производства, приходящейся на остатки незавершенного производства. 7. Определение фактической производственной себестоимости готовой продукции (работ, услуг). 8. Распределение расходов на продажу произведенной продукции. 9. Определение фактической себестоимости реализованной продукции. Рассмотрим ряд пунктов алгоритма подробнее. Общепроизводственные расходы собираются в течение месяца на счете 25 "Общепроизводственные расходы". При распределении в конце месяца эти расходы списываются: - в дебет счета 20 "Основное производство" - в части расходов, включаемых в себестоимость продукции подразделений основного производства; "Вспомогательные производства" - в части расходов, включаемых в себестоимость продукции подразделений вспомогательных производств. Базу для распределения общепроизводственных расходов организация устанавливает самостоятельно и закрепляет ее в учетной политике[3] . В качестве базы распределения могут использоваться: - стоимость материалов, израсходованных на производство определенного вида продукции; - общая сумма прямых расходов, связанных с производством каждого из видов продукции; - общая сумма выручки от продажи каждого вида продукции. Правила распределения общехозяйственных расходов организация также устанавливает самостоятельно и закрепляет в учетной политике (к примеру, в учетной политике ОАО «Гайский металлургический завод», закреплен порядок списания общехозяйственных расходов на 90 счет (Приложение 1)). В зависимости от способа списания указанных расходов различают два варианта формирования себестоимости продукции (работ, услуг): - первый вариант - по полной себестоимости. То есть расходы, собранные на счете 26 "Общехозяйственные расходы", распределяются между различными видами продукции и включаются в их себестоимость по аналогии с общепроизводственными расходами[4] ; - второй вариант - по сокращенной себестоимости. В этом случае общехозяйственные расходы в конце каждого отчетного периода в полном объеме списываются на счет 90 "Продажи". Себестоимость продукции вспомогательных производств рассчитывается исходя из суммы прямых расходов данных производств и суммы косвенных расходов в части, относящейся к деятельности таких производств. Кроме того, вычисляется стоимость остатков незавершенного производства вспомогательного производства. Такие расчеты могут выполняться аналогично тому, как они производятся для основного производства, либо в упрощенном порядке. Все зависит от того, какой порядок закреплен в учетной политике организации. Расходы вспомогательных производств распределяются в конце месяца между производствами - потребителями продукции вспомогательных производств. Порядок распределения закрепляется в учетной политике. Сумма фактических затрат, осуществленных в текущем периоде в связи с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), за минусом затрат, отнесенных к незавершенному производству, составляет фактическую производственную себестоимость готовой продукции (работ, услуг). В фактической себестоимости учитывается распределенная на данный вид продукции часть косвенных расходов и расходов вспомогательных производств, стоимость потерь от брака, не подлежащая взысканию с виновных лиц, а также стоимость потерь от недостачи и порчи ценностей в пределах норм естественной убыли. В зависимости от принятой организацией учетной политики фактическая себестоимость готовой продукции списывается с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счетов 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 43 "Готовая продукция" или 90 "Продажи". Если часть готовой продукции организация направляет на собственные нужды, такие материальные ценности приходуются по их фактической производственной себестоимости на соответствующие счета учета этих материальных ценностей. Расходы, связанные с реализацией продукции (работ, услуг), учитываются в течение месяца на счете 44 "Расходы на продажу". В конце месяца эти расходы списываются в части, относящейся к реализованной продукции, на счет 90. Расходы на продажу могут распределяться между отдельными видами продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или других показателей. При несовпадении момента отгрузки и момента перехода права собственности на продукцию расходы распределяются между отгруженной и реализованной продукцией[5] . Для этого определяется: б) сумма расходов на продажу, осуществленных в текущем месяце; в) стоимость по учетным ценам остатка отгруженной, но не реализованной продукции на начало месяца; г) стоимость по учетным ценам отгруженной продукции за месяц; д) средний процент расходов на продажу; е) стоимость по учетным ценам реализованной в текущем месяце продукции; ж) сумма расходов на продажу, подлежащая списанию на счет 90. - особенностями применяемого технологического процесса производства; - особенностями организационной структуры предприятия; - целями калькулирования. С учетом данных факторов объектами калькулирования могут быть продукт, часть продукта, группа однородных продуктов (продуктовое направление), группа одноименных продуктов (серия), набор продуктов (заказ), причем как по затратам производства в целом (законченные обработкой), так и по отдельным производственным операциям (переделам, стадиям, фазам)[6] . Процесс калькулирования упрощается, а результаты калькулирования становятся более достоверными, когда объекты калькулирования устанавливаются применительно к технологическим процессам изготовления продуктов. Для этого объект калькулирования должен быть кратен (то есть включать один или несколько) технологическим переходам. В зависимости от целей калькулирования объектом калькулирования может быть как готовый продукт, так и продукт разной степени готовности. Например, для определения уровня затрат и рентабельности производства отдельных видов продуктов необходимо калькулирование готовых продуктов. Для целей внутрифирменного коммерческого расчета, управления производством, определения цены реализации незавершенных производством продуктов (полуфабрикатов) необходимо калькулирование себестоимости продуктов по определенным технологическим переходам (то есть неоконченных обработкой продуктов) внутри центров ответственности и мест возникновения затрат. Кроме того, необходимо использование вспомогательных объектов калькулирования. Такими объектами могут быть забракованные продукты разной степени готовности, отходы. Если объект калькулирования - это вид продукта (части продукта, группы продуктов) разной степени готовности, то калькуляционная единица является количественным измерителем объекта калькулирования. Принято выделять следующие основные виды калькуляционных единиц: - натуральные количественные - штуки, тонны, киловатт - часы, метры и т. д.; - условно - натуральные - 100 условных пар обуви, тонна условного чугуна, 1000 условных консервных банок и т. д.; - условные калькуляционные единицы, предусматривающие определенное содержание полезного вещества в продукте - химические продукты с определенным содержанием кислоты или щелочи, молочные продукты с определенным процентом жирности и т. д.; - стоимостные единицы; Натуральные единицы выгодно отличаются тем, что они часто совпадают с носителями затрат. Условно - натуральные единицы и единицы работы применяют в случаях, когда при большой номенклатуре продуктов затруднено калькулирование по всем наименованиям. Но такой подход оправдывает себя, если структура ассортимента производимых продуктов и нормы затрат для отдельных продуктов неизменны. в качестве калькуляционной единицы выбирается продукт (реальный или условный) с определенной величиной потребительной стоимости (например, с определенным содержанием полезного вещества). Единицы работы используются в производствах, цель которых - не изготовление продукции, а оказание услуг. Для целей перспективного планирования возможно применение укрупненных калькуляционных единиц. 1. 2 Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости В условиях применения нормативного метода учета затрат на производство продукции осуществляется анализ фактических расходов в сопоставлении с плановыми, для чего используются нормативные калькуляции. Основными задачами нормативного метода учета затрат на производство являются: - своевременное предупреждение нерационального расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов в хозяйстве; - содействие выявлению имеющихся в производстве резервов. Нормативный метод как совокупность способов и приемов учета и контроля за выполнением заданий по снижению себестоимости продукции является важным средством управления формированием затрат на производство. Этот метод предусматривает создание системы действующих прогрессивных норм и нормативов и на ее основе калькуляции нормативной себестоимости, выявление и учет затрат, связанных с отклонениями от действующих норм и нормативов, исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) на основе предварительно составленных калькуляций нормативной себестоимости продукции. Основой нормативного метода учета является нормативная база, представляющая собой комплекс прогрессивных научно обоснованных трудовых, материальных и финансовых норм и нормативов, порядок и методы их формирования, обновления и использования при разработке перспективных и текущих планов, а также при организации подготовки и контроля норм и нормативов на всех уровнях планирования[7] . Нормы затрат разрабатываются на каждый вид полуфабрикатов, узлов, деталей, продукции (работ) в условиях достигнутого в организации уровня технологии и организации производства и труда и служат для непосредственного отпуска материальных ресурсов на производственные нужды и расчета заработной платы. Анализ себестоимости продукции начинается с оценки выполнения плана по затратам на 1 руб. товарной продукции, а затем анализируется себестоимость выпущенной продукции и себестоимость единицы важнейших изделий. До начала производственного процесса проводится предварительное нормирование затрат. Как правило, нормативные затраты определяются по следующим статьям расходов: основные сырье и материалы; оплата труда основных производственных рабочих; накладные расходы. Нормы расходов сырья и материалов и нормы оплаты труда основных производственных рабочих исчисляются на единицу продукции. Для расчета накладных расходов составляются сметы, которые носят постоянный характер. В случае значительных колебаний объема производства, которые могут привести к изменению величины накладных расходов, составляются скользящие сметы с разбивкой всех статей накладных расходов на постоянные и переменные элементы. Для переменной части разрабатываются нормативные величины. Для расчета стандартной себестоимости нормативные затраты на сырье и материалы, на оплату труда и нормативные накладные расходы суммируются. В ходе осуществления производственной деятельности фиксируются все факты отклонений от нормативных показателей. На основе детального анализа причин отклонений разрабатываются управленческие решения по устранению этих причин. Одним из результатов может стать, в частности, уточнение самих стандартов. учитываются по текущим нормам; обособленно ведется оперативный учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места их возникновения, причин и виновников; фиксируются изменения текущих норм в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяется влияние этих изменений на себестоимость продукции. В итоге фактическая себестоимость продукции (Зф) исчисляется по формуле: Зф = Зн + О + И, где Зн - затраты по текущим нормам; И - изменения норм. В бухгалтерском учете оценка готовой продукции по нормативной (плановой) производственной себестоимости предусмотрена в п. 59 Положения по ведению бухгалтерского учета. Вариант оценки готовой продукции по нормативной себестоимости применяется в отраслях с массовым и серийным характером производства, а также производства изделий обширной номенклатуры (п. 205 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов). Для учета изготовленной продукции по нормативной себестоимости служит счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)". По дебету счета 40 отражается фактическая производственная себестоимость продукции в корреспонденции со счетами учета затрат на производство 20 и 23. По кредиту счета 40 отражается нормативная себестоимость выпущенной продукции в корреспонденции со счетами 43 "Готовая продукция", 90 "Продажи" и др. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости продукции от нормативной. Превышение фактической себестоимости над нормативной (перерасход) списывается со счета 40 в дебет счета 90 независимо от того, вся ли выпущенная продукция была реализована в отчетном периоде. Экономия, то есть превышение нормативной себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 и дебету счета 90. Нормативный метод основан на создании и утверждении в организации системы нормативов и норм, на основании которых составляют калькуляции нормативной (стандартной) себестоимости продукции (работ, услуг), выявляют и учитывают затраты, связанные с отклонением от действующих нормативов и норм. составление нормативных калькуляций по изделиям с учетом изменений норм на начало текущего месяца; Отклонения подразделяются на положительные и отрицательные (экономия или перерасход, например, сырья и материалов). Если в документах, где зафиксированы отклонения, указаны коды причин и инициаторов (виновников), то это помогает лучше управлять затратами и совершенствовать затратный механизм. Аналогичными признаками обладает система учета, используемая в странах с рыночной экономикой, называемая "стандарт - кост". В странах с рыночной экономикой применяется также система учета затрат "директ - кост", которая состоит в определении только прямых или переменных расходов. Косвенные расходы не включаются в себестоимость объектов учета, а списываются непосредственно на счет учета прибылей и убытков[8] . При этом во всех случаях организация может вести учет затрат с их группировкой по местам возникновения. При организации учета себестоимости продукции, работ и услуг с использованием нормативного метода информация о затратах по каждому объекту учета формируется в регистре отдельно по нормам (нормативам) и отклонениям от них. Организация может для учета выпущенной продукции (работ, услуг) и отклонений фактической производственной себестоимости от нормативной себестоимости применять счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)". Д-т счета 10, 20, 23, 28, 43, 90 К-т счета 40 - данная продукция, работы и услуги списаны по нормативной стоимости; Д-т счета 90 К-т счета 40 - досписана сумма превышения фактической себестоимости над нормативной стоимостью данной продукции, работ и услуг или Д-т счета 90 К-т счета 40 - сторно на сумму превышения нормативной стоимости данной продукции, работ и услуг над их фактической себестоимостью. Незавершенное производство в организациях, занятых в отдельных отраслях народного хозяйства, может оцениваться по договорной стоимости[9] . В данном случае применяется счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам". Д-т счета 90 К-т счета 20 - списана фактическая себестоимость выполненных работ; Д-т счета 46 К-т счета 90 - отражена выручка по договорной стоимости данных работ; Д-т счета 62 К-т счета 46 - списана стоимость выполненных работ по окончании их в целом по договору; Д-т счета 51, 52 К-т счета 62 - получены денежные средства в оплату выполненных работ. Если от заказчика получен аванс, он отражается в учете в общем порядке: Д-т счета 51, 52 К-т счета 62 - получен аванс; Д-т счета 62 К-т счета 62 - зачтен аванс при сдаче в целом объекта заказчику. При оценке выполненных работ по договорной стоимости оценка незавершенного производства будет также производиться по договорной стоимости. Организация, оценивающая таким образом лишь часть работ на учетном объекте, приходящуюся на законченные этапы и комплексы, будет иметь незавершенное производство в двойной оценке по данным объектам учета: по договорной стоимости - в части законченных этапов и комплексов работ; по фактической себестоимости - в части незаконченных видов работ. . Затраты по объектам учета, оставшимся незавершенными, отражаются на счете 20 нарастающим итогом до завершения всех работ и выпуска продукции. 2. Порядок учета затрат и калькулирования себестоимости при фактическом и нормативном методах 2. 1 Фактический метод учета затрат и калькулирования себестоимости Порядок учета и калькулирования себестоимости фактическим методом рассмотрим на примере предприятия ООО «Виско». Заказ А: материалы - 17 000 руб., заработная плата рабочих - 15 000 руб., единый социальный налог - 5340 руб., амортизация оборудования - 3000 руб. Заказ Б: материалы - 11 000 руб., заработная плата рабочих - 13 000 руб., единый социальный налог - 4628 руб., амортизация оборудования - 2500 руб. Общепроизводственные расходы составили 23 000 руб., общехозяйственные расходы - 20 000 руб. В соответствии с учетной политикой предприятия общехозяйственные и общепроизводственные расходы распределяются пропорционально прямым расходам. Калькуляция себестоимости заказов (в рублях) представлена в таблице 1. Таблица 1 Калькуляция себестоимости заказов Заказ Материалы Единый социальный налог Амортизация Итого прямых расходов Доля прямых расходов каждого заказав общей сумме прямых расходов, % Общехозяйственные расходы Итого полная себестоимость заказов А 17 000 15 000 5 340 3 000 40 340 56,48 11 296 64 626 Б 11 000 13 000 4 628 2 500 31 128 43,52 10 010 8 704 49 842 Итого 100,00 23 000 20 000 114 468 В бухгалтерском учете процесс формирования себестоимости заказов будет выглядеть следующим образом (таблица 2). Таблица 2 Себестоимость заказов Дебет Кредит Сумма Для выполнения заказа А: списаны материалы 20 "А" 10 начислена заработная плата рабочим "А" 70 15 000 начислен единый социальный налог 20 "А" 69 5 340 начислена амортизация 20 "А" 02 3 000 Для выполнения заказа Б: списаны материалы 20 "Б" 10 20 "Б" 70 начислен единый социальный налог 20 "Б" 69 4 628 начислена амортизация 20 "Б" 02 2 500 Списаны общепроизводственные заказ А "А" 25 12 990 заказ Б 20 "Б" 25 10 010 заказ А 20 "А" 26 11 296 заказ Б 20 "Б" 26 Оприходована продукция на склад: заказ А 43 "А" 20 "А" 64 626 заказ Б 43 "Б" "Б" 49 842 Попроцессный метод применяется в организациях с небольшой номенклатурой продукции, где, как правило, отсутствует незавершенное производство. В данном случае учет затрат ведется не по видам продукции, а по местам возникновения затрат в разрезе каждого отчетного месяца. Попроцессный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, являясь разновидностью попередельного, чаще всего применяется в добывающих отраслях промышленности и энергетике. (цех 3), розлив (цех 4). Таблица 3 Расходы на производство по цехам N п/п Показатели Цех 1 Цех 2 Цех 3 Цех 4 Всего 1 2 3 4 5 6 7 1 1157 855 1007 1212 4231 в том числе: сырье 500 150 250 400 300 350 330 400 единый социальный налог 107 125 117 142 амортизация 250 230 310 270 2 Отпущено в производство сырье 1000 3 месяца 100 70 50 20 240 Доля остатков сырья в общем его количестве 0,1 0,07 0,05 0,02 0,24 5 Общепроизводственные расходы 153 114 133 160 560 6 Общехозяйственные расходы 123 91 107 129 450 7 Всего расходов (стр. 1 + 5 + 6) 1433 1060 1247 1501 5241 Предположим, что на начало месяца незавершенного производства не было. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы в соответствии с учетной политикой распределяются между переделами пропорционально прямым расходам. В соответствии с учетной политикой завод формирует полную себестоимость продукции (т. е. списывает со счета 26 "Общехозяйственные расходы" в дебет счета 20 "Основное производство"). Остаток незавершенного производства определяется пропорционально остаткам сырья. Таблица 4 Содержание операции Дебет Кредит Сумма 1 2 3 4 Списано сырье, переданное в переработку цеху N 1 20-1 10 500 Начислена заработная плата рабочих цеха N 1 20-1 70 300 20-1 69 107 Начислена амортизация 20-1 02 250 (1433 х 0,1) 143 Себестоимость очищенного спирта (за минусом незавершенного производства) списана на затраты цеха N 2 (1433 - 143) 20-2 20-1 1290 Списаны материалы, отпущенные в цех N 2 для производства спирта-ректификата 20-2 10 150 20-2 70 350 Начислен единый социальный налог 20-2 69 125 Начислена амортизация 20-2 02 230 Списана часть общепроизводственных расходов 20-2 25 114 20-2 26 91 Незавершенное производство цеха N 2 ((1060 + 1290) х 0,07) 165 спирта-ректификата (за минусом остатков незавершенного производства), переданного в цех производства водки (1060 + 1290 - 165) 20-3 20-2 2185 Списаны материалы, отпущенные в цех N 3 для производства спирта-ректификата 20-3 10 250 20-3 69 117 20-3 02 310 Списана часть общепроизводственных расходов 20-3 25 133 Списана часть общехозяйственных расходов 20-3 26 107 Незавершенное производство цеха N 3 ((1247 + 2185) х 0,05) 171 Списана себестоимость произведенной водки (за минусом остатков незавершенного производства), переданной в цех розлива (1247 + 2185 -171) 20-4 20-3 3261 Списаны материалы, отпущенные в цех N 4 для производства спирта-ректификата 20-4 10 400 Начислена заработная плата рабочих цеха N 4 20-4 70 400 Начислен единый социальный налог 20-4 69 142 Начислена амортизация 20-4 02 270 Списана часть общепроизводственных расходов 20-4 25 160 Списана часть общехозяйственных расходов 20-4 26 129 Незавершенное производство цеха N 4 95 незавершенного производства) на склад готовая продукция (1501 + 3261 - 95) 43 20-4 4667 2. 2 Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости Рассмотрим порядок учета затрат и калькулирования себестоимости на примере предприятия ООО «Комплектсервис». Производственное предприятия ООО "Комплектсервис" выпускает продукцию видов А и Б. Затраты на ее производство отражаются в бухгалтерском учете по нормативной стоимости на счете 40. Изделие А состоит из трех комплектующих деталей (детали 1, 2, 3); изделие Б - из четырех (детали 3, 4, 5, 6). Для выпуска продукции помимо производства комплектующих необходимы еще две технологические операции: сборка деталей и испытание изделия. Затраты цеха сборки и испытаний в июне 2005 г. составили 437 500 руб. Нормативное время сборки и испытания изделия А - 2,0 машиночаса, изделия Б - 3,0 машиночаса. составила: - в бухгалтерском учете - 485 руб., в налоговом - 335 руб.; для изделия Б: - в бухгалтерском учете - 1465 руб., в налоговом - 1010 руб. Распределение расходов на остатки незавершенного производства по изделиям и комплектующим представлено в таблице 5. Таблица 5 Распределение расходов на остатки незавершенного производства на 1 июня 2005 года Распределение расходов на остатки НЗП на 1 июня 2005 г. Вид изделия Комплектующие Количество Нормативная стоимость в бухгалтерском учете, руб. Нормативная стоимость в налоговом учете, руб. единицы изделия всего всего 1 2 3 4 5 6 7 Изделие А Деталь 1 120 165 19 800 115 13 800 Деталь 2 140 220 30 800 150 21 000 Деталь 3 80 100 8 000 70 5 600 485 58 600 335 40 400 80 100 8 000 70 5 600 40 305 12 200 210 8 400 Деталь 5 80 625 50 000 430 34 400 Деталь 6 60 435 26 100 300 18 000 Итого 1 465 96 300 1 010 66 400 Итого - 106 800 Общая сумма расходов, осуществленных в июне 2005 г., составила 2 100 000 руб., в том числе: прямые расходы - 1 400 000 руб.; общепроизводственные - 200 000 руб.; общехозяйственные - 500 000 руб. В июне на склад поступило: изделий А - 1000 шт.; изделий Б - 500 шт. Таблица 6 Распределение расходов на остатки незавершенного производства на 1 июля 2005 года Вид изделия Комплектующие Количество Нормативная стоимость в бухгалтерском учете, руб. Нормативная стоимость в налоговом учете, руб. единицы изделия всего единицы изделия всего 1 2 3 4 5 6 7 Изделие А Деталь 1 240 182 120 28 800 180 243 43 740 160 28 800 Деталь 3 210 100 21 000 70 14 700 525 108 420 350 72 300 Изделие Б Деталь 3 120 100 12 000 70 8 400 Деталь 4 120 330 39 600 220 26 400 Деталь 5 40 670 26 800 435 17 400 Деталь 6 140 450 63 000 300 42 000 Итого 1 550 141 400 Итого 249 820 - 166 500 В июне 2005 г. по данным бухгалтерского учета нормативная себестоимость одного изделия А составила 900 руб., изделия Б - 2160 руб. - себестоимости комплектующих деталей, требуемых для выполнения заказа; - расходов, связанных со сборкой и испытанием; - общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Общее время работы цеха сборки и испытаний рассчитывается так: нормативное время, необходимое для обработки одного изделия, умножается на общее количество изделий этого вида. Общее нормативное время работы цеха составило 3500 машиночасов (1000 шт. x 2,0 ч + 500 шт. x 3,0 ч). Следовательно, затраты на сборку и испытание одного изделия таковы: - для продукции А - 250 руб. (125 руб. x 2,0 ч); - для продукции Б - 375 руб. (125 руб. x 3,0 ч). Таблица 7 Калькуляция прямых расходов на единицу продукции А Калькуляция прямых расходов на изделие А Операция Материальные Единый социальный налог на амортизацию оборудования общая сумма 88 20 7 5 120 Изготовление детали 2 113 30 10 7 160 Изготовление детали 3 51 12 4 3 70 Сборка и испытание 37 150 53 10 250 289 212 74 25 600 Таблица 8 Калькуляция прямых расходов на единицу продукции Б Калькуляция прямых расходов на изделие Б Расходы, руб. Материальные на заработную плату Единый социальный налог на амортизацию оборудования общая сумма Изготовление детали 3 51 12 4 3 70 160 40 14 6 220 Изготовление детали 5 291 100 36 8 435 Изготовление детали 6 262 50 18 10 340 Сборка и испытание 84 200 71 20 375 Итого 848 402 143 47 1440 Расчет нормативной себестоимости реализованной продукции представлен в таблице 9. Таблица 9 Расчет нормативной себестоимости реализованной готовой продукции Готовая продукция Остаток на начало отчетного периода Отгружено оптовым покупателям отчетного периода количество, шт. себестоимость, руб. Нормативная себестоимость, руб. количество, шт. себестоимость, руб. 280 1 000 900 000 1 150 1 026 914 130 116 086 Изделие Б 120 250 600 500 1 080 000 600 20 Итого 400 493 600 1 500 1 980 000 1 750 2 314 591 150 159 009 Согласно расчету нормативная себестоимость реализованной продукции равна 2 314 591 руб. Нормативная стоимость расходов, отнесенных на остатки незавершенного производства, на 1 июня 2005 г. составила 154 900 руб., на 1 июля 2005 г. - 249 820 руб. Фактические расходы текущего месяца - 2 100 000 руб. Следовательно, фактическая себестоимость готовой продукции такова: 154 900 руб. + 2 100 000 руб. - 249 820 руб. = 2 005 080 руб.; Дебет 40 Кредит 20 - 2 005 080 руб. - учтена фактическая себестоимость готовой продукции. Нормативная себестоимость готовой продукции равна: 1000 шт. x 900 руб/шт. + 500 шт. x 2160 руб/шт. = 1 980 000 руб.; Дебет 43 Кредит 40 - 1 980 000 руб. - учтена готовая продукция по нормативной себестоимости; "Себестоимость продаж" Кредит 40 Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 43 Предприятия, применяющие нормативный (плановый) метод, должны распределять сумму прямых расходов на остатки НЗП пропорционально доле прямых затрат, заложенной в нормативной (плановой, сметной) стоимости продукции (п. 1 ст. 319 Налогового кодекса РФ). Рассмотрим этот способ на приведенном выше примере. Нормативная себестоимость выпущенной в июне продукции составила: 1000 шт. x 600 руб/шт. + 500 шт. x 1440 руб/шт. = 1 320 000 руб. Доля прямых затрат в нормативной себестоимости: (166 500 руб. : (166 500 руб. + 1 320 000 руб.)) x 100% = 11,2%. По данным налогового учета сумма прямых расходов, отнесенных на остатки незавершенного производства на 1 июня 2005 г., равна 106 800 руб. 106 800 руб. + 1 400 000 руб. = 1 506 800 руб. Прямые расходы распределяются на незавершенное производство пропорционально рассчитанной выше доле. На 1 июля 2005 г. на остаток незавершенного производства приходилось: 1 506 800 руб. x 11,2% = 168 761,60 руб. Прямые расходы ООО "Комплектсервис" распределило исходя из количества выпущенных изделий в отчетном периоде. При этом необходимо учесть, что прямые расходы, приходящиеся на единицу продукции Б, больше в 2,4 раза расходов, приходящихся на единицу продукции А (1440 руб. : 600 руб. = 2,4). Обозначим Y сумму прямых расходов на единицу продукции А. Тогда справедливо уравнение: 1000 шт. x Y руб/шт. + 500 шт. x 2,4 x Y руб/шт. = 1 338 040 руб. Следовательно, Y = 1 338 038,40 руб. : (1000 шт. + 500 шт. x 2,4) = 608,20 руб/шт. Тогда прямые расходы на единицу продукции Б составили: 608,20 руб/шт. x 2,4 = 1 459,68 руб/шт. Расчет суммы прямых расходов, которые пришлись на реализованную продукцию в июне 2005 г. в налоговом учете, представлен в таблице 10. Таблица 10 Сумма прямых расходов Регистр-расчет прямых расходов, приходящихся на реализованную продукцию Готовая продукция Остаток на начало отчетного периода Поступило на склад Остаток на конец отчетного периода количество, шт. прямые расходы, руб. количество, шт. расходы на единицу продукции ,руб. прямые расходы, руб. количество, шт. прямые расходы, руб. прямые расходы, руб. Изделие А 280 168000 1000 608 608200 1150 697371 130 78828 Изделие Б 120 500 1459 600 873522 20 29117 400 1500 - 1750 1570894 150 107945 В налоговом учете выручка (доход) равна 2 400 000 руб. Расходы, учитываемые в целях налогообложения, составили: Таким образом, налогооблагаемая прибыль равна: Нормативный учет на отечественных предприятиях, как показывает практика, применяется в основном в качестве способа калькулирования себестоимости продукции. В калькуляционных ведомостях затраты подразделяются, как правило, по изделиям или группам однородных изделий в разрезе калькуляционных статей расходов с подразделением затрат по нормам, изменениям норм и отклонениям от норм. При этом нормативная себестоимость отдельных выпускаемых изделий определяется на основании нормативных калькуляций и количественных данных о выпуске этих изделий. химико - физическая технология производства. Перечисленные производства характеризуются, как правило, массовым выпуском продукции, которая проходит обработку по нескольким стадиям, называемым переделами; - областью применения позаказного метода является строительная и издательская деятельность, мебельное производство, машиностроение во всех его вариантах, проектные исследовательские работы и т. д. "Основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях" определено: При попередельном методе учета в качестве объектов учета и калькулирования могут быть приняты как отдельные виды, так и группы продукции... При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ". - тип производства по степени массовости (массовое, серийное, единичное); - тип объекта учета и калькулирования (вид / группа продукции, заказ). себестоимости продукции (работ, услуг) напрямую связан с типом производства, его организацией, используемой технологией и особенностями самой продукции (работ, услуг). Список литературы 1. Закон "О бухгалтерском учете в РФ" № 129-ФЗ от 21. 11. 96 г. (с изм. и доп. от 23. 07. 1998 г. №123-Ф3.) 2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина РФ № 34н от 1998 г. 29. 07. 98. 3. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденное приказом Минфина РФ от 09. 12. 1998 г. № 60н (с изм. и. доп. от 30. 12. 1999г.). 4. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина РФ от 06. 05. 1999г. № ЗЗн (с изм. и доп. от 30. 12. 1999 г.). 5. Анализ хозяйственной деятельности: Учебник. И. А. Белобжецкий, В. А. Белобородова, М. Ф. Дьячков и др.; Под ред. В. А. Белобородовой, 2-е изд., перераб. и доп. – М.; Финансы и статистика, 1985. – 352с. 7. Волков Н. Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. – М.; Бухгалтерский учет. 2002. – 324 с. 9. Зайцев Н. Л. Экономика промышленного предприятия: Учебник; 2-е изд., перераб. и доп. – М.; ИНФРА-М, 1998. – 336с. 11. Материалоёмкость продукции и эффективность общественного производства / Под ред. А. М. Фалькова. – Ленинград: Изд-во Ленинградского университета, 1999. – 72с. 12. Методика учёта и анализа себестоимости продукции. А. Ф. Аксененко, В. В. Новиков, В. И. Сидоров и др.; Под ред. А. Д. Шеремета. – М.: Финансы и статистика, 2002. – 208с. 14. Полякова Т. И. Методы учета затрат на производство. – М.; Главбух. 2003, №3. 15. Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учеб. пособие / Г. В. Савицкая. – 6-е изд., перераб. и доп. – Мн.: Новое знание, 2003. 704с. Приложение 1 Выписка из учетной политики ОАО «Гайский металлургический завод» 1. Списание затрат на производство производить в том отчетном периоде, в котором они возникли. "Основное производство", сч. 23"Вспомогательные производства", cч. 25 "Общепроизводственные расходы", сч. 26 "Общехозяйственные расходы") с кредита счетов учета ресурсов собираются затраты в соответствии с "Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации" от 31. 10. 2000г. № 94н. 3. Аналитический учет по счету 20 ведется по видам затрат (элементам, и статьям затрат), по видам выпускаемой продукции (работ, услуг), по месту возникновения затрат (производствам, цехам, участкам). 4. Затраты, собранные на счетах 23"Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные затраты" списываются согласно методике распределения общепроизводственных затрат и затрат вспомогательных производств, разработанной на основе "Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях цветной металлургии". Сальдо по счету 25 "Общепроизводственные расходы не образуется". 5. Общехозяйственные расходы принять как управленческие расходы по общехозяйственным видам деятельности, относить в сумме фактических затрат по отчетному периоду в дебет счета 90 "Продажи" на уменьшение выручки от продаж пропорционально цеховой себестоимости реализованной товарной продукции по видам. 7. Затраты по объектам социальной сферы учитываются на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Убытки списываются в дебет счета 91-75 "Прочие внереализационные расходы". Прибыль относить на финансовые результаты деятельности общества. [1] Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учеб. пособие / Г. В. Савицкая. – 6-е изд., перераб. и доп. – Мн.: Новое знание, 2003. – с. 241. [3] Савицкая Г. В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учеб. пособие / Г. В. Савицкая. – 6-е изд., перераб. и доп. – Мн.: Новое знание, 2003. – с. 288. [5] . Волков Н. Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. – М.; Бухгалтерский учет. 2002. –с. 201. [6] Методика учёта и анализа себестоимости продукции. А. Ф. Аксененко, В. В. Новиков, В. И. Сидоров и др.; Под ред. А. Д. Шеремета. – М.: Финансы и статистика, 2002. –с. 87. [7] . Волков Н. Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. – М.; Бухгалтерский учет. 2002. –с. 245. [8] . Волков Н. Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. – М.; Бухгалтерский учет. 2002. –с. 211. [10] Методика учёта и анализа себестоимости продукции. А. Ф. Аксененко, В. В. Новиков, В. И. Сидоров и др.; Под ред. А. Д. Шеремета. – М.: Финансы и статистика, 2002. –c. 67.